MANUALE DI CONTABILITÁ Scritture e principi (2021)

La scrittura contabile sarà la seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Crediti verso Comuni

8.000,00

../../200n

Ricerche e progetti commissionati in conto terzi

8.000,00

Si ipotizzi ora il caso della fatturazione di una consulenza a favore della Regione Veneto per un

ammontare di euro 10.000 più IVA del 22%. La Regione è anch’essa un’amministrazione pubblica

per cui la vendita avviene in regime di split payment. La scrittura contabile che ne risulta sarà la

seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Altri crediti verso Regione Veneto

10.000,00

../../200n

Consulenze in conto terzi

10.000,00

Caso vendita a cliente non residente con servizio reso all’estero

Si ipotizzi il caso di un servizio a tariffario erogato all’estero a favore di un cliente non residente in

Italia ma in un paese dell’Unione Europea o non aderente all’Unione Europea. Il corrispettivo fissato

per il servizio è di euro 5.000. In questo caso non si applica l’IVA per mancanza del requisito di

territorialità. La scrittura contabile sarà la seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Crediti verso l’Unione Europea e il Resto del

5.000,00

Mondo

../../200n

Prestazioni a pagamento

5.000,00

Caso vendita a cliente non residente con servizio reso in Italia

Si ipotizzi il caso un servizio reso in Italia, ad esempio la quota per la partecipazione ad un convegno,

a favore di un cliente non residente in Italia ma in un paese dell’Unione Europea o non aderente

all’Unione Europea. Si ipotizzi che la quota di partecipazione al convegno sia pari a 200 euro. In

questo caso si applica l’IVA del 22% per la presenza del requisito della territorialità per la cessione

del servizio. La scrittura contabile sarà la seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Crediti verso l’Unione Europea e il Resto del

244,00

Mondo

../../200n

Prestazioni a pagamento

200,00

../../200n

IVA a debito

44,00

101

Capitolo 10 - Contributi annuali e pluriennali in conto esercizio

(compresi i

finanziamenti in attività istituzionale)

10.1. Definizione e rilevazione dei contributi in c/esercizio

Il D.I. n.

19/2014 all’art. 4, comma 2, lettera b) stabilisce che: “I contributi si distinguono tra

contributi in conto esercizio e in conto capitale. Per contributi in conto esercizio si intendono le

somme disposte da terzi per sostenere il funzionamento dell’ateneo o comunque per realizzare

attività non classificabili tra gli investimenti”.

“I contributi in conto esercizio certi ed esigibili devono essere iscritti come voci di proventi nel Conto

Economico”.

Sempre il DI 19/2014 all’art. 4, comma 1, lettera e) precisa che: “Nel caso di contributi, essi potranno

essere considerati crediti solo a fronte di una comunicazione ufficiale da parte dell’ente finanziatore

in merito all’assegnazione definitiva a favore dell’ateneo, o, nel caso di amministrazioni pubbliche,

atto o provvedimento ufficiale”.

La contabilizzazione dei contributi deve avvenire in linea con la loro destinazione economica, al fine

di rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione economica e patrimoniale dell’ateneo.

In tale prospettiva, dal momento che i contributi annuali e pluriennali in c/esercizio rappresentano

essenzialmente delle somme destinate ad integrare ricavi e/o ridurre costi di un singolo esercizio (o

di più successivi) ne risulta che devono essere imputati all’esercizio cui si riferiscono in ragione del

principio di competenza economica.

I contributi sono annuali o pluriennali in funzione dell’arco temporale di riferimento (inferiore o

superiore alla durata di dodici mesi) che si desume dalle intenzioni del soggetto erogante

(documento di attribuzione del contributo) o dall’arco temporale attribuibile agli oneri che il

contributo è volto a coprire (ossia se essi siano riferibili a uno o più esercizi)⁵⁸.

Ad esempio tra i contributi annuali in c/esercizio trovano classificazione il fondo di finanziamento

ordinario (FFO) derivante dal ministero e gli altri contributi aventi analoghe caratteristiche, con

competenza riferibile all’esercizio (periodo) per cui sono assegnati senza uno specifico vincolo di

destinazione se non in riferimento alla generica copertura degli oneri di quel medesimo esercizio

(periodo).

I contributi sono in questo caso rilevati come proventi nell’esercizio di competenza in genere in

ragione del tempo.

⁵⁸ La classificazione tra annuali e pluriennali per progetti, commesse o ricerche in corso è pure in funzione della

durata: si parla di progetti, commesse e ricerche in corso annuali se di durata inferiore ai dodici mesi e di progetti,

commesse e ricerche in corso pluriennali se le correlate attività o prestazioni si realizzano in un periodo superiore ai

dodici mesi. Si veda il successivo capitolo 21 dedicato alla valutazione dei ratei e risconti per progetti, commesse e

ricerche in corso.

103

Rientrano tra i contributi pluriennali in c/esercizio le somme erogate dallo Stato o da altri enti

pubblici o privati per la copertura di borse di dottorato, contratti di formazione specialistica,

ricercatori a tempo determinato, svolgimento di attività di ricerca finanziata (contributi UE) ecc., in

genere con vincolo di destinazione e con principio di competenza vincolato alla correlazione fra il

contributo e i costi che vengono coperti con il medesimo.

I contributi sono in questo caso rilevati come proventi nell’esercizio in cui è pervenuta la

comunicazione dell’ente finanziatore o provvedimento ufficiale da pubblica amministrazione e sono

successivamente riscontati in base al tempo nel caso in cui il contributo sia stato assegnato sulla

base di tale riferimento o tenendo conto del costo sostenuto in ciascun esercizio per la finalità

oggetto di finanziamento esterno (principio correlazione tra costi e ricavi o proventi).

I contributi per progetti e ricerche in corso sono attribuiti al singolo esercizio in base ai criteri di

valutazione per i progetti, commesse e ricerche in corso previsti dall’art. 4, comma 1, lettera g) del

D.I. n. 19/2014 sottoposto a revisione dal D. I. 394/2017. Si veda il successivo capitolo 21 che tratta

della valutazione dei ratei e risconti per progetti, commesse e ricerche in corso.

I contributi sono esposti tra i Proventi Propri alla voce I 3) Proventi per Ricerche con finanziamenti

competitivi e alla voce II Contributi.

Nella voce Proventi per Ricerche con finanziamenti competitivi vanno compresi: i contributi per

finanziamenti competitivi da MIUR (PRIN, FIRB, PON) e altri ministeri, contributi per finanziamenti

competitivi da Unione Europea e contributi da altri soggetti pubblici e privati.

La voce Contributi che accoglie sia trasferimenti correnti (finalizzati o meno) che contributi per

investimenti si suddivide in funzione della tipologia di finanziatore. Si veda la tabella che segue.

CONTO ECONOMICO

PROVENTI OPERATIVI

PROVENTI PROPRI

…

I 3)

Proventi per le Ricerche con finanziamenti competitivi

CONTRIBUTI

II 1)

Contributi MIUR e altre Amministrazioni centrali

II 2)

Contributi Regioni e provincie Autonome

II 3)

Contributi altre Amministrazioni locali

II 4)

Contributi dall’Unione Europea e dal Resto del Mondo

II 5)

Contributi da Università

II 6)

Contributi da altri (pubblici)

II 7)

Contributi da altri (privati)

TOTALE CONTRIBUTI

…

All’interno di ciascuna voce i contributi in conto esercizio annuali e pluriennali vanno contabilizzati

in conti distinti da quelli accesi ai contributi in conto capitale.

104

10.2. Rettifiche e restituzione di contributi (comprese le restituzioni al finanziatore di progetti

istituzionali a seguito di rendicontazione)

Per i contributi soggetti a rendicontazione per i quali l’ateneo rendiconta un ammontare inferiore

al contributo concesso dal finanziatore è necessario idealmente stornare il ricavo per contributi e il

relativo credito.

Se però, come normalmente accade, la rendicontazione avviene in esercizi successivi a quello di

iscrizione del ricavo per contributi, il credito va stornato a fronte dell’iscrizione di una

sopravvenienza passiva, a meno che non siano presenti ricavi differiti (ovvero risconti passivi)

correlabili a quel specifico contributo. In quest’ultimo caso vanno prima stornati i risconti passivi

(o i ricavi riportati ad inizio esercizio a seguito della chiusura dei risconti passivi iniziali a conto

economico) e poi se questi non risultano capienti procedere a rilevare la sopravvenienza passiva in

conto economico.

Inoltre se il credito è stato integralmente incassato o il credito residuo non è sufficiente a coprire la

riduzione dell’importo rendicontato sorge, per la parte non coperta dallo storno dei crediti non

ancora incassati, un debito nei confronti del finanziatore che va estinto con una restituzione di

denaro.

Un caso analogo alla ridotta rendicontazione è, per certi versi, quello del mancato riconoscimento

da parte del finanziatore di parte dei costi rendicontati⁵⁹.

10.3. I contributi ricevuti in esercizi successivi

Se tutti i costi sono stati sostenuti e imputati a conto economico in periodi precedenti a quello del

ricevimento del contributo, quest’ ultimo va considerato come una sopravvenienza attiva da

iscrivere in Conto Economico alla voce A) V. Altri proventi e ricavi diversi.

10.4. Scritture contabili esemplificative

Caso di contributo in conto esercizio annuale

Si consideri la rilevazione di un contributo di esercizio erogato per l’anno n da un soggetto privato

per un importo di 20.000

€. Al momento della rilevazione del credito la scrittura sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Crediti verso altri soggetti privati

20.000,00

../../200n

Contributi in conto esercizio da altri soggetti privati

20.000,00

Al momento dell’incasso la scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Depositi bancari

20.000,00

../../200n

Crediti verso altri soggetti privati

20.000,00

⁵⁹ Il rischio di mancato riconoscimento dei costi rendicontati può essere gestito contabilmente sia ad integrazione

dell’accantonamento al fondo svalutazione crediti per gli importi non ancora incassati, sia in un apposito fondo per

rischi e oneri per quelli già incassati per cui si paventa il rischio di dover procedere alla restituzione.

105

Sulla base dei contributi vengono acquisiti materiali di consumo per laboratori (acquisto in ambito

attività istituzionale e regime di split payment). La scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Acquisto materiali di consumo per laboratori

20.000,00

../../200n

Debiti verso fornitori

16.393,44

../../200n

Erario c/IVA split payment istituzionale

3.606,56

c/liquidazione

Al momento del pagamento del fornitore la registrazione sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Debiti verso fornitori

16.393,44

../../200n

Depositi bancari

16.393,44

Dopo la chiusura dei conti, si troveranno i seguenti valori nel conto economico:

Conto economico esercizio 200n

…

Acquisto materiali di

20.000,00

Contributi in conto esercizio

20.000,00

consumo per laboratorii

da altri soggetti privati

…

Caso di contributi in conto esercizio pluriennali con storno parziale.

Si consideri il caso di un finanziamento della Regione per 5 assegni di ricerca biennali di un importo

ciascuno di 24.000 euro che l’ateneo fa decorrere dal 1° ottobre dell’anno n al 30 settembre

dell’anno n+2. La comunicazione è pervenuta all’ateneo il 1° giugno dell’anno n. A metà dell’anno

n+1 uno degli assegnisti si ritira e l’ateneo provvede alla restituzione del contributo alla Regione. Di

seguito si mostrano le scritture contabili. I contributi sono incassati per la metà il 10 dicembre

dell’anno n e per la parte residua il 10 dicembre dell’anno n+1.

Al momento della comunicazione del contributo si rileva il credito per intero.

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

01/06/200n

Crediti verso Regioni e Provincie Autonome

120.000,00

01/06/200n

Contributi in conto esercizio da Regioni e Provincie

120.000,00

Autonome

Mensilmente vengono corrisposti gli assegni di ricerca per i cinque assegnisti.

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Assegni di ricerca

5.000,00

../../200n

Depositi bancari

5.000,00

106

Al momento dell’incasso della prima metà dei contributi la scrittura sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

15/12/200n

Depositi bancari

60.000,00

15/12/200n

Crediti verso Regioni e Provincie Autonome

60.000,00

In chiusura di esercizio si rileva il risconto passivo con la seguente scrittura:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Contributi in conto esercizio da Regioni e Provincie

105.000,00

Autonome

31/12/200n

Altri risconti passivi

105.000,00

Dopo la chiusura dei conti, nei documenti finali di sintesi, si ritrovano i seguenti valori:

Conto economico esercizio 200n

…

Assegni di ricerca

15.000,00

Contributi in c/esercizio da

15.000,00

Regioni e Provincie

Autonome

…

Stato patrimoniale al 31.12.200n

…

Crediti verso Regioni e

60.000,00

Altri risconti passivi

105.000,00

Provincie Autonome

Deposti bancari

45.000,00

…

Ad inizio esercizio, dopo la riapertura dei conti, si procede alla chiusura a conto economico dei risconti passivi

relativi ai contributi. La scrittura sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

30/06/200n+1

Altri risconti passivi

105.000,00

30/06/200n+1

Contributi in conto esercizio Regioni e Provincie

105.000,00

Autonome

Con il 30 giugno un’assegnista si ritira e l’ateneo perde il diritto al contributo per le mensilità residue (6

dell’anno n +1 e 9 dell’anno n+2). Bisogna procedere alla rettifica dei crediti e dei contributi.

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

30/06/200n+1

Contributi in conto esercizio da Regioni e Provincie

15.000,00

Autonome

30/06/200n+1

Crediti verso Regioni e Provincie Autonome

15.000,00

107

Durante tutto l’anno 200n +1 continuano ad essere corrisposte le mensilità agli assegnisti (per 5 assegnisti

nel primo semestre e per 4 assegnisti nel secondo semestre) per un totale di 54 mensilità che corrispondono

a 54.000

€.

Al momento dell’incasso della quota residua dei contributi, la scrittura sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

15/12/200n+1

Depositi bancari

45.000,00

15/12/200n+1

Crediti verso Regioni e Provincie Autonome

45.000,00

A fine esercizio si rilevano attraverso la determinazione dei risconti passivi la quota di contributi da rinviare

all’esercizio n+2 che saranno pari alle 36 mensilità da corrispondere agli assegnisti nell’anno n+2 che

corrisponde a 36.000

€.

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Contributi in conto esercizio da Regioni e Provincie

36.000,00

Autonome

31/12/200n

Altri risconti passivi

36.000,00

Dopo la chiusura dei conti, nei documenti finali di sintesi, si ritrovano i seguenti valori:

Conto economico esercizio 200n+1

…

Assegni di ricerca

54.000,00

Contributi in c/esercizio da

54.000,00

Regioni e Provincie

Autonome

…

Stato patrimoniale al 31.12.200n+1

…

Deposti bancari

36.000,00

Altri risconti passivi

36.000,00

…

108

Capitolo 11 - Contributi in conto capitale e impianti

11.1. Definizione e rilevazione contributi in c/capitale

Si definisce contributo, in senso generale, un insieme di proventi volti a ridurre il carico finanziario

gravante sull’azienda. Una distinzione assai rilevante, che si basa sulla diversa destinazione

economica è quella tra contributi in conto esercizio e contributi in conto capitale.

I contributi in conto esercizio, come si è visto nel capitolo precedente, sono definiti come quei

conferimenti in denaro o in natura che vengono destinati al finanziamento di esigenze di gestione

ossia volti alla copertura dei costi o all’integrazione di ricavi, per contro i contributi in conto capitale

si qualificano nell’essere quei conferimenti destinati ad aiutare il potenziamento, la crescita o la

ristrutturazione del patrimonio aziendale.

In senso più ampio i contributi in conto capitale sono invece definiti come gli apporti di risorse

finanziarie che si pongono il fine di rafforzare la posizione competitiva del beneficiario, favorendone

l’incremento della capacità produttiva, promuovendo la qualificazione del personale e l’innovazione

di prodotto e di processo. Si tratta di una definizione che tende a comprendere tra le destinazione

di impiego oltre alle immobilizzazioni materiali, quelle immateriali e gli

“investimenti” in

formazione.

Il principio contabile OIC n.16, specificamente per i fini perseguiti dal documento, sulle

immobilizzazioni materiali, definisce I contributi in conto capitale invece come: “le somme di denaro

erogate dallo Stato o da altri enti ad imprese per la realizzazione di iniziative rivolte alla costruzione,

alla riattivazione ed all’ampliamento di immobilizzazioni materiali, commisurate al costo delle

medesime”. Tale espressione sembra sovrapporre la definizione di contributi in conto capitale e in

conto impianti.

La distinzione tra contribuiti in conto capitale e in conto impianti è in concreto da rintracciarsi nella

correlazione esistente tra l’aiuto erogato e la finalità cui è destinato: si parla di contributi in conto

capitale di fronte ad aiuti, in qualsiasi forma erogati, rivolti a potenziare, accrescere o ristrutturare

il patrimonio aziendale; si parla di contributo in conto impianti in riferimento a aiuti concessi

specificatamente per consentire l’acquisizione agevolata di beni strumentali ammortizzabili o la

realizzazione di interventi incrementativi sugli stessi.

Il DI n. 19/2014 all’art. 4, comma 2, lettera b) stabilisce che: “Per contribuiti in conto capitale si

intendono le somme erogate a fondo perduto dallo Stato o da altri enti pubblici e privati, per la

realizzazione di opere e per l’acquisizione di beni durevoli; per cui l’ateneo non ha facoltà di

distogliere tali contributi dall’uso previsto dalle leggi o dalle disposizioni in base alle quali sono stati

erogati”. Sempre il DI 19/2014 all’art. 4, comma 1, lettera e) precisa che: “Nel caso di contributi, essi

potranno essere considerati crediti solo a fronte di una comunicazione ufficiale da parte dell’ente

finanziatore in merito all’assegnazione definitiva a favore dell’ateneo, o, nel caso di amministrazioni

pubbliche, atto o provvedimento ufficiale”.

“Per la contabilizzazione dei contributi in conto capitale, gli atenei, iscrivono i contributi in conto

capitale nel Conto Economico, in base alla vita utile del cespite, imputando tra i ricavi il contributo

e riscontandone quota ogni anno fino alla conclusione del periodo di ammortamento e

contemporaneamente ammortizzano il cespite capitalizzando per intero il suo valore”.

109

Si è quindi optato per le Università per il primo dei metodi proposti dal principio contabile n. 16

emanato dall’OIC, ossia il metodo indiretto che prevede appunto la registrazione del contributo tra

i ricavi e il rinvio degli stessi per competenza agli esercizi successivi. Il metodo diretto prevede invece

che i contributi siano portati a riduzione del costo delle immobilizzazioni materiali cui si riferiscono.

Con il metodo indiretto, come sopra indicato, sono imputati a Conto Economico, da un lato gli

ammortamenti calcolati sul costo lordo delle immobilizzazioni materiali, dall’altro i ricavi e proventi

per la quota di competenza dell’esercizio.

Il contributo in conto capitale confluisce in Conto Economico dal momento in cui il bene è utilizzato

e si attiva il processo di ammortamento dello stesso. Ne consegue che eventuali contributi

corrisposti a fronte di immobilizzazioni in corso di realizzazione saranno interamente accolti tra i

Risconti passivi relativi ai Contributi agli investimenti, fino a quando le immobilizzazioni non saranno

completate e assieme all’utilizzo si attiva il loro processo di ammortamento.

Se il contributo in conto capitale o conto impianti copre l’intero valore dell’immobilizzazione la

quota di ammortamento è compensata per intero dalla quota del contributo attribuita per

competenza all’esercizio e l’operazione di investimento non influisce sul risultato di esercizio per i

periodi della vita utile dell’immobilizzazione, se il contributo copre invece solo una parte del valore

dell’immobilizzazione l’operazione di investimento influisce sul risultato di esercizio per la quota

non coperta dal contributo in conto capitale.

Le stesse considerazioni svolte fino ad ora per i “contributi in conto impianti”, sono applicabili ai

“contributi pubblici commisurati alle immobilizzazioni immateriali”⁶⁰.

I contributi in conto capitale ricevuti a fronte di acquisto di immobilizzazioni che non perdono valore

nel corso del tempo (terreni e/o quota del valore dei fabbricati attribuita ai terreni, patrimonio

librario che non perde valore nel corso del tempo e opere d’arte, d’antiquariato e museali) vanno

iscritti in Conto Economico ma non sono sottoposti a risconto passivo a fine esercizio.

I contributi sono iscritti in Conto Economico voci distinte a seconda della tipologia di finanziatore, si

veda la tabella che segue.

CONTO ECONOMICO

PROVENTI OPERATIVI

…

CONTRIBUTI

II 1)

Contributi MIUR e altre Amministrazioni centrali

II 2)

Contributi Regioni e provincie Autonome

II 3)

Contributi altre Amministrazioni locali

II 4)

Contributi dall’Unione Europea e dal Resto del Mondo

II 5)

Contributi da Università

II 6)

Contributi da altri (pubblici)

II 7)

Contributi da altri (privati)

TOTALE CONTRIBUTI

…

⁶⁰ Si veda quanto previsto dal principio contabile OIC n. 24 che tratta delle immobilizzazioni immateriali.

110

All’interno di ciascuna voce i contributi in conto capitale vanno contabilizzati in conti distinti da quelli

accesi ai contributi in conto esercizio annuali e pluriennali.

A fine esercizio i risconti passivi relativi ai contributi in conto capitale vanno iscritti in Stato

patrimoniale alla voce e1) Contributi agli investimenti.

Per ciò che concerne le rettifiche e la restituzione dei contributi in conto capitale e impianti si veda

quanto detto nel cap. 10 relativo ai contributi annuali e pluriennali in c/esercizio.

11.2. I contributi ricevuti in esercizi successivi

Se i contributi in conto capitale vengono ricevuti in esercizi successivi a quelli di sostenimento del

costo pluriennale, il contributo può essere ripartito tra la quota attribuibile agli esercizi futuri e la

quota relativa agli esercizi precedenti rispetto a quello in cui il bene è stato immesso nel processo

produttivo, attribuendo quest’ultima a Conto Economico nell’esercizio di ricevimento⁶¹ alla voce A)

V. Altri proventi e ricavi diversi.

11.3. Scritture contabili esemplificative

Caso contributo in conto capitale che copre per intero il valore dell’immobilizzazione acquistata

Si consideri il caso di un contributo di euro 100.000 erogato da una fondazione privata per l’acquisto

di attrezzature scientifiche la cui vita utile è stimata in 5 anni.

Al momento della comunicazione da parte del soggetto finanziatore si rileva il credito ed il

contributo. La scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Crediti verso altri soggetti privati

100.000,00

../../200n

Contributi in conto capitale da altri soggetti privati

100.000,00

Si procede poi all’acquisto delle attrezzature scientifiche (in ambito istituzionale e in regime di split

payment) per il medesimo importo IVA compresa. La scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Attrezzature scientifiche

100.000,00

../../200n

Debiti verso fornitori

81.967,21

../../200n

Erario c/IVA split payment istituzionale

18.032,79

c/liquidazione

A fine esercizio si procede, in fase di registrazione delle scritture di assestamento, alla

determinazione degli ammortamenti e al risconto del contributi. Di seguito le scritture contabili:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Ammortamenti attrezzature scientifiche

20.000,00

31/12/200n

Fondo ammortamento attrezzature scientifiche

20.000,00

⁶¹ Per esercizio di ricevimento si intende l’esercizio in cui il contributo è stato comunicato dall’ente finanziatore e/o vi

è stato provvedimento o atto ufficiale da parte della pubblica amministrazione e non l’esercizio del materiale incasso

del contributo se diverso.

111

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Contributi in conto capitale da altri soggetti privati

80.000,00

31/12/200n

Risconti passivi su contributi agli investimenti

80.000,00

Dopo la chiusura dei conti, nei documenti finali di sintesi, con riferimento agli investimenti e ai

contributi, si troveranno i seguenti valori:

Conto economico esercizio 200n

…

Ammortamenti attrezzature

20.000,00

Contributi in conto capitale

20.000,00

scientifiche

da altri soggetti privati

…

Stato patrimoniale al 31.12.200n

…

Attrezzature scientifiche

100.000,00

Risconti passivi su contributi

80.000,00

agli investimenti

…

Caso contributo in conto capitale che copre parzialmente il valore dell’immobilizzazione acquistata

Si consideri il caso di un contributo di euro 400.000 erogato dalla regione per coprire il 50% del costo

di un impianto fotovoltaico per la produzione di energia elettrica da installare su un fabbricato di

proprietà dell’Ateneo di recente costruzione la cui vita utile è stimata in 10 anni.

Al momento della comunicazione da parte del soggetto finanziatore si rileva il credito ed il

contributo. La scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Crediti verso Regioni e Provincie Autonome

400.000,00

../../200n

Contributi in conto capitale da Regioni e Provincie

400.000,00

Autonome

Si procede poi all’acquisto e installazione dell’impianto per un importo complessivo di 800.000 euro

IVA compresa (in ambito istituzionale e in regime di split payment). La scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Impianti elettrici

800.000,00

../../200n

Debiti verso fornitori

655.737,70

../../200n

Erario c/IVA split payment istituzionale

144.262,30

c/liquidazione

112

A fine esercizio si procede, in fase di registrazione delle scritture di assestamento, alla

determinazione degli ammortamenti e al risconto dei contributi. Di seguito le scritture contabili:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Ammortamenti impianti elettrici

80.000,00

31/12/200n

Fondo ammortamento impianti elettrici

80.000,00

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Contributi in conto capitale da Regioni e Provincie

360.000,00

Autonome

31/12/200n

Risconti passivi su contributi agli investimenti

360.000,00

Dopo la chiusura dei conti, nei documenti finali di sintesi, con riferimento agli investimenti e ai

contributi, si troveranno i seguenti valori:

Conto economico esercizio 200n

…

Ammortamenti impianti

80.000,00

Contributi in conto capitale

40.000,00

elettrici

da Regioni e Provincie

Autonome

…

Stato patrimoniale al 31.12.200n

…

Impianti elettrici (al netto

800.000,00

Risconti passivi su contributi

360.000,00

fondo amm. to di 80.000)

agli investimenti

(Fondo ammortamento

80.000,00

impianti elettrici)

…

113

Capitolo 12 - Liberalità

Con il termine liberalità si intende qualsiasi forma di erogazione volontaria, ricevuta dalle università

per il sostegno delle finalità dell’ente, per atto fra vivi o lasciti, di denaro, di crediti, di titoli, di beni

mobili o immobili, di opere d’arte o beni immateriali o anche la cancellazione di passività.

La liberalità presuppone un trasferimento unilaterale o non reciproco da parte di un altro soggetto

che non riceve in cambio alcun beneficio tangibile e approssimativamente dello stesso valore.

Non sono pertanto liberalità i corrispettivi per le prestazioni rese, le sponsorizzazioni o i corrispettivi

che comportino una qualsiasi forma di contro prestazione da parte dell’ente. Non sono liberalità gli

omaggi ricevuti da fornitori di beni di loro produzione e commercializzazione nell’ambito di una

più ampia relazione commerciale di fornitura.

Non sono inoltre considerate liberalità le erogazioni e trasferimenti ricompresi tra i contributi

annuali e pluriennali in c/esercizio e i contributi in conto capitale e conto impianti (si vedano i

capitoli 10 e 11).

Le liberalità possono essere soggette a vincoli temporanei o permanenti posti dal donante e/o a

clausole sospensive.

12.1. Principi, momenti e titoli per la rilevazione delle liberalità

Il tema delle liberalità non é trattato da principi contabili nazionali emananti dall’OIC in quanto

fattispecie di raro accadimento per le imprese.

Unico documento che tratta il tema è una bozza per la consultazione, che non si è mai tradotta in

un Principio contabile vero e proprio, pubblicata nel 2012 e intitolata “L’iscrizione e la valutazione

delle liberalità nel bilancio d’esercizio degli enti non profit”, elaborata a cura dell’Agenzia per il terzo

settore, del CNDCEC - Consiglio Nazionale Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili e OIC -

Organismo Italiano di Contabilità, che tratta l’argomento in modo approfondito.

La Commissione per la Contabilità economico-patrimoniale delle università sulla base di tale

documento e dei principi contabili propri del D.I. 19/2014 sottoposti a revisione ed aggiornamento

dal D.I. 394/2017, ha elaborato delle indicazioni ispirate al principio di prudenza e trasparenza e alla

semplicità e linearità di applicazione da parte delle università (anche in funzione dell’omogeneità e

comparabilità dei bilanci degli atenei).

In generale la Commissione suggerisce l’applicazione del principio di correlazione fra proventi e costi

per la contabilizzazione delle liberalità vincolate e l’applicazione del principio di cassa per la

contabilizzazione delle liberalità non vincolate.

Con riferimento al momento e al titolo per la registrazione delle liberalità la Commissione per la

Contabilità economico-patrimoniale ritiene che le liberalità possano essere rilevate solo quando

esse sono effettivamente ricevute e questo anche nel caso siano presenti promesse di liberalità,

114

condizionate o non condizionate, effettuate in base ad atti formali in base a cui sorge un diritto vero

e proprio⁶².

Il momento di rilevazione indicato dalla Commissione in base all’oggetto della liberalità e

prescindendo da eventuali vincoli, è:

per le liberalità in denaro o in fondi mobiliari l’incasso;

per beni mobili non iscritti in pubblici registri la consegna;

per i beni immobili e per i beni mobili e i diritti immateriali iscritti in pubblici registri

l’atto formale di passaggio della proprietà.

12.2. Le modalità di rilevazione

Si considerano distintamente le modalità di rilevazione per le:

liberalità non vincolate;

liberalità vincolate dagli organi istituzionali dell’ateneo;

liberalità con vincoli temporanei;

liberalità con vincoli permanenti;

liberalità condizionate.

Le liberalità non vincolate, ossia le liberalità erogate senza che un vincolo o una condizione imposte

dal donatore ne limitino l’utilizzo vanno imputate tra i proventi nell’esercizio in cui sono ricevute. I

proventi vanno in particolare ricompresi nella voce Altri proventi e ricavi diversi (voce A V del Conto

Economico).

Le liberalità vincolate dagli organi istituzionali dell’ateneo, ossia le liberalità erogate dal donante

senza alcun vincolo e condizione, che gli organi istituzionali di ateneo decidano poi autonomamente

di destinare ad un progetto specifico e i cui costi non sono sostenuti o comunque non sono sostenuti

per intero nell’esercizio di ricevimento, vanno imputate tra i proventi da correlare ai costi sostenuti

per il progetto tramite la determinazione di risconti passivi.

Le liberalità con vincoli temporanei di tempo o di scopo che al termine del periodo amministrativo

non siano ancora libere dal vincolo imposto al loro utilizzo vanno rilevate tra i proventi e

successivamente riscontate. I proventi verranno correlati ai costi sostenuti e la liberalità contribuirà

al risultato economico dell’esercizio in cui il vincolo del donante risulterà soddisfatto.

⁶² Sul tema il Manuale Tecnico Operativo riporta: “La Commissione ritiene, in base al principio della prudenza, che

le promesse di liberalità, ancorché formalizzate e potenzialmente agibili in un contenzioso giudiziario, non solo

non debbano essere rilevate in contabilità al momento del loro ricevimento, ma non debbano neppure essere

oggetto di commento in nota integrativa, né rilevate in conti d’ordine come potenziali diritti latenti.”

115

Le liberalità con vincoli permanenti sono le liberalità in cui il donatore pone un vincolo disponendo

l’utilizzo non del patrimonio donato, ma dei frutti derivanti dall’investimento delle risorse investite.

Sono di solito fondi di elevato ammontare che vengono investiti frequentemente in strumenti

finanziari con l’obiettivo di ottenere un rendimento sufficiente a raggiungere gli obiettivi per cui

sono stati costituiti. Possibili esempi sono: le liberalità a sostegno di centri di ricerca, le liberalità a

sostegno di cattedre permanenti, le liberalità a sostegno di borse di studio o premi agli studenti,

eccetera.

Per queste liberalità le indicazioni della Commissione per la contabilità economico-patrimoniale

sono quelle di rilevare il ricevimento di questi fondi direttamente ad incremento della voce del

Patrimonio Netto A) II) 1) Fondi vincolati da terzi, in un apposito conto Fondi con vincoli permanenti

da utilizzare in contropartita al conto acceso alla tipologia di attività ricevuta (denaro, titoli, beni

mobili o immobili, eccetera).

Tale trattamento contabile si ispira all’idea che le liberalità aventi per oggetto fondi con vincoli

permanenti non dovrebbero essere destinate alla copertura dei costi di esercizio inerenti l’attività

di produzione ed erogazione di servizi da parte dell’ateneo e quindi vanno esclusi dai proventi volti

alla copertura degli oneri della gestione corrente.

Diversamente, i frutti degli investimenti realizzati con detti fondi, saranno rilevati come proventi e

saranno correlati ai costi di esercizio alla cui copertura sono stati destinati per volontà del donatore.

Le liberalità condizionate sono di due tipi:

le liberalità in cui è presente una condizione imposta dal donatore con la quale si indica un

evento futuro e incerto la cui manifestazione conferisce al donatore stesso il diritto di riprendere

possesso delle risorse trasferite;

le liberalità in cui è presente una condizione imposta dal donatore con la quale si indica un

evento futuro e incerto la cui manifestazione conferisce al donatore l’obbligo di adempiere

ovvero, al non rispetto della condizione, il diritto di essere liberato dagli obblighi della promessa.

Nel primo caso, se la possibilità che la condizione non venga soddisfatta risulta al momento in cui si

acquisisce il diritto a percepire la liberalità remota e poco probabile, la liberalità va trattata in conto

economico in base ai criteri esposti in precedenza per le liberalità non condizionate⁶³.

Nel caso in cui la condizione imposta dal donatore fosse considerata dagli amministratori difficile da

rispettare, la rilevazione della liberalità dovrà essere effettuata nel momento in cui la condizione è

effettivamente rispettata, nel rispetto del principio di prudenza.

Nel secondo caso la liberalità viene erogata al manifestarsi della condizione e quindi, coerentemente

a quanto detto in precedenza, l’imputazione in conto economico avverrà nel momento in cui la

liberalità è effettivamente erogata e non al momento di ricevimento della promessa.

⁶³ Un esempio di liberalità riportato nel Manuale Tecnico Operativo per cui la probabilità che la condizione imposta

dal donatore non sia rispettata è remoto, è quella del lascito sottoposto al vincolo di apporre una targa del donatore

all’ingresso di una sede dell’ateneo.

116

12.3. I criteri di valutazione delle liberalità

I criteri di valutazione delle liberalità mutano in funzione della natura dell’oggetto delle liberalità. Si

veda la tabella che segue.

OGGETTO DELLA LIBERALITA’

CRITERIO DI VALUTAZIONE

Liberalità in denaro

Al valore nominale. Se in valuta diversa

dall’euro, convertita in euro al cambio ufficiale

del giorno dell’incasso.

Liberalità erogata mediante una cancellazione di

Valutata, anche se in valuta diversa dall’Euro, al

un debito

valore desumibile dalle scritture contabili.

Liberalità erogata mediante cessione di un

Valutata al valore nominale salvo rettifiche per

credito

dubbia esigibilità (presunto realizzo); credito in

valuta diversa dall’euro, convertito in euro al

cambio ufficiale del giorno della formalizzazione

della liberalità.

Liberalità in valori mobiliari negoziati in mercati

Valutata alla quotazione ufficiale di chiusura sul

regolamentati⁶⁴

mercato di riferimento del giorno di ricevimento

dello strumento finanziario.

Liberalità in beni mobili e in oggetti d’arte⁶⁵

Nel caso di donazione, lascito testamentario o

altre liberalità, le università valorizzano il bene,

sulla base del valore indicato nell’atto di

donazione o successione o, in mancanza sulla

base di una relazione di stima da parte di un

esperto del settore.

Liberalità in beni immobili

Nel caso di donazione, lascito testamentario o

altre liberalità, le università valorizzano il bene

immobile, sulla base del valore indicato nell’atto

di donazione o successione o, in mancanza sulla

base del valore catastale, con l’eventuale

aggiunta degli oneri effettivamente sostenuti

per il perfezionamento del trasferimento.

Le liberalità derivanti dal lascito testamentario producono effetti posticipati nel tempo che si

realizzeranno al momento della morte del soggetto erogante; tali liberalità avvengono

generalmente per atto pubblico e/o dichiarazione di successione soggetta a preventiva

autorizzazione da parte dell’università in cui è indicato il valore dei beni oggetto del legato. Tale

valore può essere ritenuto congruo e preso a base per le rilevazioni in contabilità al momento della

effettiva realizzazione dell’atto, oppure può essere richiesta una valutazione peritale a supporto

della valorizzazione quando si nutrano dubbi sulla congruità dei valori (ad esempio per effetto del

⁶⁴ Il Manuale Tecnico Operativo prevede invece che “una liberalità in valori mobiliari non negoziati in mercati

regolamentati sarà valutata al NAV (Net Asset Value) disponibile precedente alla data di ricezione dello strumento

finanziario ricevuto”.

⁶⁵ I criteri di valutazione dei beni mobili (tra cui gli oggetti d’arte) e dei beni immobili pervenuti a titolo di liberalità

sono definiti dal D.I. 19/2014, emendato dal D.I 394/2017, all’art.4, comma 1, lettera b. decimo capoverso. Si veda il

precedente capitolo 6 che tratta delle immobilizzazioni. Gli stessi criteri, per quanto compatibili, si applicano a

liberalità aventi per oggetto beni immateriali.

117

periodo di tempo trascorso tra l’atto pubblico e/o la dichiarazione di successione e il momento della

effettiva realizzazione dell’atto).

12.4. Scritture contabili esemplificative

Si fanno alcuni esempi di scritture contabili relative alle liberalità.

12.4.1 Donazione di una somma di denaro senza alcun vincolo

Si ipotizzi il ricevimento di una donazione, senza vincolo, di una somma di denaro pari a 50.000 euro.

La scrittura contabile relativa è la seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Depositi bancari ⁶⁶

50.000,00

../../200n

Liberalità in denaro

50.000,00

12.4.2 Donazione di una somma di denaro con vincolo permanente

Si ipotizzi il ricevimento in donazione di una ingente somma di denaro pari a 500.000 euro il cui

capitale, per volontà del donante, debba essere investito in titoli a reddito fisso il cui rendimento

deve essere utilizzato per supportare la ricerca del dipartimento di fisica attraverso l’acquisto di

beni e servizi per la ricerca. Le scritture contabili sono le seguenti:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Depositi bancari

500.000,00

../../200n

Fondi vincolati da terzi con vincoli

500.000,00

permanenti (Patrimonio netto vincolato)

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Titoli obbligazionari

500.000,00

../../200n

Depositi bancari

500.000,00

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Depositi bancari

20.000,00

../../200n

Interessi attivi su titoli

20.000,00

Si ipotizza in questo caso che i frutti dell’investimento siano impiegati per l’acquisto di materiali di

consumo per laboratori da utilizzarsi in ambito di attività di istituzionale e in vigenza del regime di

split payment. Si veda la scrittura contabile alla pagina seguente.

⁶⁶ Il software si contabilità per consentire la registrazione dell’incasso di una liberalità in denaro comunque richiede

preliminarmente la rilevazione di un credito che poi contestualmente viene estinto.

118

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Acquisto materiali di consumo per

20.000,00

laboratori

../../200n

Debiti verso fornitori

16.393,44

../../200n

Erario c/IVA split payment istituzionale

3.606,56

c/liquidazione

12.4.3 Donazione di un’attrezzatura scientifica

Un’importante impresa dell’abbigliamento che ha sede nel territorio e non ha rapporti di fornitura

con l’ateneo, decide di donare un’attrezzatura scientifica ad un dipartimento che si occupa di ricerca

sulla salute dei bambini. L’attrezzatura ha un valore di 40.000 euro ed è sottoposta ad aliquota di

ammortamento del 20%.

La scrittura contabile al momento del ricevimento della attrezzatura oggetto della donazione è la

seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Attrezzature scientifiche

40.000,00

../../200n

Proventi

per

donazione,

lascito

40.000,00

testamentario o altro di beni soggetti ad

ammortamento

A fine esercizio da un lato sarà rilevato l’ammortamento delle attrezzature scientifica ottenuta

attraverso la donazione e dall’altro il provento rilevato sarà riscontato alla fine di ciascun anno in

accordo con il progredire del piano di ammortamento.

Le scritture sono le seguenti:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Ammortamenti attrezzature scientifiche

8.000,00

31/12/200n

Fondo

ammortamento attrezzature

8.000,00

scientifiche

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Proventi

per

donazione,

lascito

32.000,00

testamentario o altro di beni soggetti ad

ammortamento

31/12/200n

Risconti passivi per proventi da donazioni,

32.000,00

lasciti, liberalità

119

12.4.4 Donazione di un’opera d’arte o museale (bene non soggetto ad ammortamento)

Si supponga che l’ateneo riceva in donazione un dipinto di valore stimato da un perito pari a 80.000

euro. La scrittura contabile relativa è la seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Patrimonio

librario,

opere d’arte,

80.000,00

d’antiquariato e museali

../../200n

Proventi

per

donazione,

lascito

80.000,00

testamentario o altro di beni non soggetti

ad ammortamento

In questo caso, non essendo il bene soggetto ad ammortamento, in quanto non perde valore nel

corso del tempo, il provento rimane di competenza dell’esercizio⁶⁷.

E’ necessario appurare se il bene donato è soggetto a vincolo oppure no. In caso di assenza di vincolo

la gestione contabile si completa con la rilevazione del provento.

Se invece il bene fosse soggetto a vincolo permanente è opportuno, in sede di approvazione del

bilancio di esercizio, destinare una quota di utile corrispondente al valore del bene ad un’apposita

riserva del Patrimonio netto Vincolato (conto Fondi vincolati da terzi con vincoli permanenti)⁶⁸. In

assenza di utile da destinare si potrà attingere dalle Riserve relative ad esercizi precedenti del

Patrimonio netto non vincolato.

12.4.5 Lascito di un immobile

Si ipotizzi che l’ateneo riceva un lascito di un immobile di valore di 1.000.000 euro di cui, a seguito

di una stima, 200.000 euro sono riconducibili alla voce terreni e 800.000 euro alla voce fabbricati.

La scrittura contabile che ne deriva è la seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Terreni

200.000,00

../../200n

Fabbricati

800.000,00

../../200n

Proventi

per

donazione,

lascito

200.000,00

testamentario o altro di beni non soggetti

ad ammortamento

../../200n

Proventi

per

donazione,

lascito

800.000,00

testamentario o altro di beni soggetti ad

ammortamento

⁶⁷ Analogamente, la donazione di un bene strumentale destinato alla vendita non sarà oggetto né di ammortamento,

né di risconto e il relativo provento risulta di competenza dell’esercizio di ricevimento del bene.

⁶⁸ Bisogna sottolineare che prima dell’emendamento apportato dall’art. 2, comma 1, lettera a) del D.I. 394/2017, il D.I.

19/2014 all’art.4, comma 1, lettera b) Immobilizzazioni materiali, settimo capoverso, prevedeva che i beni oggetto di

donazione, lascito testamentario o altre liberalità non soggetti ad ammortamento, fossero iscritti nelle

immobilizzazioni materiali e il corrispondente valore fosse iscritto nel Patrimonio netto (sezione Patrimonio netto

vincolato) in un fondo di riserva adeguatamente distinto.

120

A fine esercizio da un lato sarà rilevato l’ammortamento del fabbricato ottenuto attraverso il lascito

per cui si applica un’aliquota del 3% e dall’altro il provento rilevato sarà riscontato alla fine di ciascun

anno in accordo con il progredire del piano di ammortamento.

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Ammortamenti fabbricati

24.000,00

31/12/200n

Fondo ammortamento fabbricati

24.000,00

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Proventi

per

donazione,

lascito

776.000,00

testamentario o altro di beni soggetti ad

ammortamento

31/12/200n

Risconti passivi per proventi da donazioni,

776.000,00

lasciti, liberalità

Diversamente, i proventi rilevati a fonte della quota del valore del lascito attribuito al terreno

rimangono di competenza dell’esercizio in cui è registrato il passaggio di proprietà a favore

dell’ateneo.

Anche in questo caso, in presenza di vincolo permanente, è opportuno destinare, in sede di

approvazione del bilancio di esercizio, una quota di utile corrispondente al valore del bene ad

un’apposita riserva del Patrimonio netto Vincolato (conto Fondi vincolati da terzi con vincoli

permanenti). In assenza di utile da destinare si potrà attingere dalle Riserve relative ad esercizi

precedenti.

12.5. Le informazioni da riportare in Nota Integrativa

Nell’illustrazione delle diverse voci di bilancio che possono essere interessate, va data evidenza, se

di importo significativo, alle movimentazioni per liberalità e ai criteri di valutazione adottati per

l’iscrizione del valore in bilancio.

Va evidenziato l’ammontare delle liberalità con vincolo permanente che è stato portato

direttamente ad incremento del Patrimonio Netto.

Va evidenziato l’ammontare delle liberalità aventi per oggetto beni ad uso pluriennale non soggetti

ad ammortamento e con vincolo permanente a fronte di cui sono stati destinati a Patrimonio netto

vincolato quote dell’utile dell’esercizio o quote di risultati di esercizi precedenti.

Deve essere riportata in nota integrativa una descrizione generale dei beni ottenuti per mezzo di

atti di liberalità che, non essendo stimabili con attendibilità, non sono iscritti nell’attivo

patrimoniale.

Va indicato in nota integrativa un riepilogo delle liberalità condizionate con l’indicazione, per quelle

di importo rilevante per la gestione, delle condizioni risolutive previste dai relativi contratti.

121

Capitolo 13 - Operazioni di finanziamento e gli investimenti in attività finanziarie

Le operazioni di finanziamento sono normalmente classificabili in funzione della durata in

finanziamenti a breve o a medio-lungo termine. Nel caso degli atenei, se si esclude l’eventualità del

ricorso ad anticipazioni di cassa (o anticipazioni di tesoreria) volte a fronteggiare temporanei

fabbisogni di liquidità, le operazioni di finanziamento sono rivolte al finanziamento degli

investimenti e quindi rientrano tra le operazioni di finanziamento a medio-lungo termine.

Le fattispecie che si prendono in considerazione in questo manuale sono quelle dei mutui passivi e

dei contratti di leasing.

L’Università degli Studi di Padova presenta nell’attivo dello Stato Patrimoniale degli investimenti in

attività finanziarie che rappresentano delle forme di investimento temporaneo della liquidità

propria del patrimonio dei lasciti. Tale scelta è resa possibile dall’esclusione di tali risorse finanziarie

dal regime di Tesoreria Unica in quanto soggette a vincolo di destinazione per volontà del donante

o del testatore.

Si prendono considerazione in questo manuale i casi di investimenti in titoli a reddito fisso

(obbligazioni), fondi comuni di investimento e polizze assicurative.

13.1. I mutui passivi

I contratti di mutuo definiscono l’ammontare del finanziamento concesso, la durata, il tasso di

interesse e modalità di rimborso del finanziamento.

Al momento dell’accensione del mutuo viene rilevato l’incasso della somma concessa e il sorgere

del debito.

Si supponga che l’ateneo stipuli un mutuo di importo di 1.200.000 euro per un periodo di 5 anni da

rimborsare in 10 rate semestrali di importo costante con tasso di interesse semestrale del 2%. La

scrittura contabile, per l’accensione del mutuo sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

30/06/200n

Depositi bancari

1.200.000,00

30/06/200n

Mutui passivi

1.200.000,00

Gli eventuali oneri di stipula (spese notarili e commissioni) possono essere capitalizzati tra le altre

immobilizzazioni immateriali e ammortizzati in un periodo pari alla durata del mutuo⁶⁹.

Ad ogni scadenza di rata, l’esborso include una quota di capitale e gli interessi calcolati sul capitale

residuo da rimborsare.

All’accensione del mutuo viene di norma definito un piano di ammortamento dello stesso che

evidenzia la scadenza delle singole rate, la suddivisione di ciascuna rata tra quota capitale e quota

⁶⁹ Questa è anche la soluzione proposta indirettamente dal Manuale Tecnico Operativo quando include tali oneri tra

le Altre immobilizzazioni immateriali ed implicitamente esclude l’applicazione per i Mutui Passivi il criterio del costo

ammortizzato introdotto dal D.Lgs. 139/2015 e previsto dall’art. 2426, comma 1, numero 8 del Codice Civile.

123

interessi, il capitale residuo da rimborsare dopo il pagamento della rata (si veda il piano di

ammortamento del mutuo passivo alla pagina seguente).

Al momento del pagamento della prima rata la scrittura contabile sarà la seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/12/200n

Mutui passivi

109.591,83

31/12/200n

Interessi passivi su mutui

24.000,00

31/12/200n

Depositi bancari

133.591,83

Piano di ammortamento del mutuo

Data

Rata

Quota

Debito

Interessi

capitale

residuo

30/6/200n

1.200.000,00

31/12/200n

133.591,83

24.000,00

109.591,83

1.090.408,17

30/6/200n+1

133.591,83

21.808,16

111.783,67

978.624,50

31/12/200n+1

133.591,83

19.572,49

114.019,34

864.605,15

30/06/200n+2

133.591,83

17.292,10

116.299,73

748.305,42

31/12/200n+2

133.591,83

14.966,11

118.625,72

629.679,70

30/06/200n+3

133.591,83

12.593,59

120.998,24

508.681,46

31/12/200n+3

133.591,83

10.173,63

123.418,20

385.263,25

30/06/200n+4

133.591,83

7.705,27

125.886,57

259.376,69

31/12/200n+4

133.591,83

5.187,53

128.404,30

130.972,39

30/06/200n+5

133.591,83

2.619,45

130.972,39

Totale

1.335.918,33

135.918,33

1.200.000,00

Al momento del pagamento della seconda rata la scrittura contabile sarà la seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

30/06/200n

Mutui passivi

111.783,67

30/06/200n

Interessi passivi su mutui

21.808,16

30/06/200n

Depositi bancari

133.591,83

Si può notare come vari la suddivisione della rata tra interessi e quota capitale (con il progredire del

piano di ammortamento si riduce la quota interessi e aumenta la quota di capitale rimborsato). La

stessa scrittura verrà ripetuta ad ogni scadenza di rata fino all’estinzione del mutuo.

Qualora la rata fosse a cavallo di due esercizi (ad esempio rate scadenti il 30 aprile e il 31 ottobre di

ciascun esercizio) allora è necessario, in fase di operazioni di assestamento, rilevare la quota di

interessi passivi di competenza dell’esercizio in chiusura (nell’esempio per il periodo che va da 1

novembre al

31 dicembre) attraverso la rilevazione di un rateo passivo

(sul tema della

determinazione e valutazione dei ratei su contratti di durata si rinvia al capitolo 19).

Per il criterio di valutazione e l’indicazione delle informazioni da riportare in nota integrativa si rinvia

al capitolo 25 relativo alla valutazione dei debiti.

124

13.2. I contratti di leasing

I contratti di leasing sono contratti di locazione di beni mobili o immobili acquistati o fatti costruire

specificatamente dal locatore attraverso cui un soggetto, il locatario, attraverso il pagamento di un

canone, acquisisce il diritto all’utilizzo per un determinato periodo di tempo e il diritto di esercitarne

il riscatto a fine contratto.

Nel contratto di leasing intervengono tre soggetti:

il produttore, ossia il soggetto che realizza i beni e li vende alla società di leasing;

la società di leasing (il locatore), ossia la società che acquista i beni e li affida all’utilizzatore;

l’utilizzatore o locatario ossia il soggetto che utilizza il bene dietro il pagamento di una

canone e che ad una certa data, alla fine della durata del contratto, può esercitare o meno il

diritto ad acquisirne la proprietà.

Gli atenei utilizzano i contratti di leasing prevalentemente per l’acquisizione di beni strumentali

materiali o immateriali.

La contabilizzazione e rappresentazione in bilancio delle operazioni derivanti da contratti di leasing

può avvenire, in generale, attraverso l’applicazione del “metodo patrimoniale” o in alternativa del

“metodo finanziario”, in base, rispettivamente al principio contabile dell’OIC 12 e al principio

contabile internazionale IAS17.

Non essendo il trattamento di tali operazioni disciplinato direttamente dal D.I. 19/2014, in base al

richiamo all’applicazione dei principi contabili nazionali operata dall’art. 1, comma 3 del medesimo

decreto, si applica il “metodo patrimoniale” previsto dal principio contabile OIC 12.

Con l’applicazione del “metodo patrimoniale” gli atenei sono tenuti ad indicare:

nel Conto Economico, tra i costi di esercizio e più in particolare all’interno della voce B) IX

11) Costi per il godimento di beni di terzi, i canoni di leasing così come indicati in fattura e

cioè comprensivi della quota interessi e dell’eventuale IVA indetraibile;

nello Stato Patrimoniale, tra le passività, il debito verso la società di leasing per l’importo

della fattura pervenuta che verrà estinto con il pagamento della rata.

In nota integrativa vanno indicate le informazioni utili (valore del bene che corrisponde al costo di

acquisto del concedente e quindi al valore finanziato dall’operazione di leasing, quota annua di

ammortamento del costo e degli oneri finanziari contenuti nel totale annuo dei canoni corrisposti),

a rappresentare il diverso impatto sul conto economico e sullo stato patrimoniale derivante dalla

rilevazione secondo il “metodo patrimoniale” rispetto al “metodo finanziario”⁷⁰, con l’obiettivo di

⁷⁰ In base al “metodo finanziario”, secondo il principio contabile internazionale IAS 17, per la contabilizzazione e la

rappresentazione delle operazioni di leasing, è necessario:

a) indicare nello Stato patrimoniale:

nell’attivo, tra le immobilizzazioni, il valore del cespite (sulla base del costi di acquisto originario del

concedente), depurato periodicamente degli ammortamenti calcolati e rilevati;

nel passivo, tra i debiti, il valore delle quote del finanziamento ancora dovute al netto degli interessi

(ossia le quote capitale comprese nei canoni leasing da corrispondere);

b) indicare nel Conto Economico:

le quote di ammortamento annuali;

gli interessi passivi maturati nel periodo di competenza in base al contratto di leasing.

125

evidenziare gli eventuali effetti, positivi e/o negativi, sul risultato dell’esercizio e sul patrimonio

netto.

L’esposizione delle informazioni in nota integrativa, nelle modalità appena descritte, rende

superfluo l’indicazione di valori attinenti i contratti di leasing tra i conti d’ordine.⁷¹

Sotto il profilo contabile vi sono tre momenti rilevanti:

alla stipula del contratto il pagamento di un anticipo o maxicanone (che può essere espresso

come un multiplo del valore della rata o come una % sul valore del bene)⁷²;

Il ricevimento delle fatture dei canoni periodici;

l’esercizio del riscatto ad un valore prestabilito (espresso come % del valore del bene).

Si supponga che l’Ateneo stipuli il 1° settembre dell’anno

200n un contratto di leasing avente

durata di 5 anni con pagamento di rate mensili, e avente per oggetto una attrezzatura scientifica di

valore pari a 60.000

€, maxi canone pari al 10 % dell’importo del bene, importo rata pari a euro

961,02 e valore di riscatto pari all’1% del valore del bene. L’operazione è realizzata nella sfera

dell’attività istituzionale e quindi con IVA indetraibile che va ad incrementare il valore del canone e

si suppone in vigenza del regime di split payment.

Al momento del pagamento dell’anticipo o maxicanone (determinato come 10% del valore del bene,

più IVA del 22%) le scritture contabili saranno le seguenti:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

01/09/200n

Canoni leasing

7.320,00

01/09/200n

Debiti verso fornitori

6.000,00

01/09/200n

Erario c/IVA split payment istituzionale

1.320,00

c/liquidazione

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

01/09/200n

Debiti verso fornitori

6.000,00

01/09/200n

Depositi bancari

6.000,00

Al momento del pagamento delle rate mensili, a partire dal 1° ottobre, le scritture saranno le stesse:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

01/10/200n

Canoni leasing

1.172,44

01/10/200n

Debiti verso fornitori

961,02

01/10/200n

Erario c/IVA split payment istituzionale

211,42

c/liquidazione

⁷¹ Si veda a questo proposito il Manuale Tecnico Operativo nel capitolo dedicato al contratti di leasing.

⁷² L’effetto del maxicanone è quello di ridurre l’importo del finanziamento effettivamente concesso e quindi anche di

ridurre il rischio per la società di leasing ovvero per il locatore.

126

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

01/10/200n

Debiti verso fornitori

961,02

01/10/200n

Depositi bancari

961,02

L’importo del maxicanone non può essere considerato per intero di competenza dell’esercizio in cui

viene corrisposto ossia alla stipula del contratto di leasing, per cui deve essere rilevato un risconto

per rinviare le quote di competenza dei futuri esercizi.

Vanno rilevati risconti anche in presenza di canoni leasing a cavallo tra due esercizi (ad esempio in

presenza di rate trimestrali scadenti il 30 novembre, 28 febbraio, 31 maggio e 31 agosto).

Per il calcolo e la rilevazione del risconto sul maxicanone si rinvia al capitolo 20 che tratta dei ratei

e risconti sui contratti di durata, contributi agli investimenti e altri.

Alla fine del contratto l’ateneo può decidere se esercitare il diritto di riscatto per l’importo

prefissato. In questo caso l’importo è l’1% del valore del bene di 60.000 euro più l’IVA del 22%.

La scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

01/10/200n+5

Attrezzature scientifiche

732,00

01/10/200n+5

Debiti verso fornitori

600,00

01/10/200n+5

Erario c/IVA split payment istituzionale

132,00

c/liquidazione

Il bene riscattato sarà iscritto a libro cespiti al valore di riscatto ed ammortizzato in base alle aliquote

della categoria di appartenenza.

13.3. Gli investimenti in attività finanziarie iscritte nell’attivo circolante

Come anticipato nel caso dell’Università degli Studi di Padova si tratta di forme di investimento

temporaneo della liquidità propria del patrimonio dei lasciti.

Tali investimenti vanno iscritti al costo di acquisto eventualmente comprensivo degli oneri accessori.

Ad esempio in caso di acquisto di obbligazioni del valore nominale di 400.000 euro, (tasso 3,0%,

cedola semestrale) per euro 380.000, la scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Titoli obbligazionari

380.000,00

../../200n

Depositi bancari

380.000,00

Al momento della riscossione della cedola semestrale scadente il 30 settembre, la scrittura sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

30/09/200n

Depositi bancari

6.000,00

30/09/200n

Interessi attivi su titoli

6.000,00

127

In fase di chiusura del bilancio si dovrà procedere a rilevare il rateo attivo per gli interessi attivi che

decorrono dal 1° ottobre al 31 dicembre e che saranno riscossi solo a fine marzo dell’anno n+1 (per

la determinazione e valutazione dei ratei attivi si veda il capitolo 20) e si dovrà valutare il titolo

obbligazionario tra il valore di acquisto e il valore di realizzo desumibile dall’andamento del mercato

(per la valutazione delle attività finanziare si veda il capitolo 16).

I titoli obbligazionari possono essere ceduti, possono essere rimborsati prima della scadenza del

prestito obbligazionario o possono andare a scadenza.

Supponiamo che nell’anno n+2, dalla data di scadenza della cedola di fine settembre, venga

rimborsato all’ateneo un quarto dei titoli posseduti per un valore nominale di 100.000 euro.

Considerando che il valore di carico della quota rimborsata è pari a 95.000

€ l’ateneo realizza un

utile su titoli di 5.000 euro.

La scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

30/09/200n

Depositi bancari

100.000,00

30/09/200n

Titoli obbligazionari

95.000,00

30/09/200n

Plusvalenza su titoli

5.000,00

Un’opzione alternativa di investimento è rappresentata dall’acquisizione di quote di un fondo

comune di investimento.

Si supponga che l’ateneo acquisti quote di un fondo comune di investimento per una somma,

comprensiva degli oneri accessori di acquisto, di 1.020.000 euro. La scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n

Altre attività finanziarie

1.020.000,00

../../200n

Depositi bancari

1.020.000,00

A fine esercizio anche questa forma di investimento dovrà essere sottoposta a valutazione (si veda

il capitolo 16).

Al momento dello smobilizzo dell’investimento si possono determinare utili o perdite (plusvalenze

o minusvalenze).

Si supponga che l’ateneo nell’esercizio n+1 decida di smobilizzare l’investimento ricavando una cifra

di 980.000 di euro dopo che era stata operata in fase di chiusura dell’esercizio n una svalutazione di

30.000 euro rilevata in contropartita ad un Fondo svalutazione altre attività finanziarie.

Si veda la scrittura contabile alla pagina seguente.

128

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

../../200n+1

Depositi bancari

980.000,00

../../200n+1

Fondo svalutazione altre attività finanziarie

30.000,00

../../200n+1

Minusvalenza su altre attività finanziarie

10.000,00

../../200n+1

Altre attività finanziarie

1.020.000,00

L’ateneo, tra le proprie attività finanziarie, ha anche una polizza assicurativa, prossima alla scadenza,

sottoscritta nel periodo in cui vigeva la contabilità finanziaria che è stata iscritta nel primo stato

patrimoniale al costo per un importo di 600.000 euro.

L’ateneo riscuote una cedola annuale posticipata a fine marzo per un importo di 18.000

€.

La scrittura contabile è la seguente:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

30/09/200n

Depositi bancari

18.000,00

30/09/200n

Proventi su altre attività finanziarie

18.000,00

A fine esercizio deve essere rilevato un rateo attivo per la quota di proventi attribuibile al periodo

che va da inizio aprile alla fine di dicembre.

Sempre a fine esercizio la polizza è stata valutata secondo i criteri esposti nel capitolo 15.

Alla scadenza della polizza, il 31 marzo dell’esercizio n+1, la scrittura contabile sarà:

Data

Conto

D/A

Dare

Avere

31/03/200n+1

Depositi bancari

600.000,00

31/03/200n+1

Altre attività finanziarie

600.000,00

129

I PROGETTI

Capitolo 14 - I Progetti

14.1. I proventi e i ricavi per progetti commerciali

Si tratta di proventi e ricavi conseguiti al di fuori dallo svolgimento dell’attività istituzionale e

possono riguardare la didattica in conto terzi, l’attività di ricerca in conto terzi (tipicamente ricerche

commissionate e proventi per il trasferimento tecnologico), consulenze.

Di norma invece non sono gestiti come progetto le prestazioni a pagamento o a tariffario (analisi di

laboratorio, tarature, campionamenti, servizi di sequenziamento, prestazioni di assistenza

psicologica, prestazioni veterinarie, biglietti di ingresso a mostre o musei ecc.), la vendita di oggetti

del merchandising e di prodotti editoriali, sponsorizzazioni di iniziative dell’Ateneo, quote di

iscrizione a convegni, seminari e simili, concessione di spazi per eventi, eccetera.

I proventi e i ricavi per l’attività commerciale gestiti a progetto scaturiscono di norma da veri e propri

contratti stipulati con clienti.

I proventi e i ricavi attinenti l’attività commerciale possono confluire in Conto Economico tra i

Proventi propri o tra gli Altri ricavi e proventi diversi.

In particolare: i proventi per la didattica in conto terzi confluiscono nella voce Proventi per la

didattica assieme ai proventi per la didattica istituzionale, per i Proventi per la ricerca in conto terzi

e per i Proventi per il trasferimento tecnologico è prevista una apposita voce del Conto Economico,

mentre invece tutti gli altri ricavi e proventi dell’attività commerciale sono compresi tra gli Altri ricavi

e proventi diversi.

Il momento della rilevazione dei ricavi per attività commerciale è tipicamente l’emissione della

fattura.

Con l’emissione della fattura si rileva contestualmente il credito verso il cliente destinatario della

prestazione (vendita di beni e/o erogazione di servizi), il ricavo e l’IVA a debito se l’operazione è

soggetta ad IVA e non si applica lo split payment (come nel caso di vendita ad altra amministrazione

pubblica).

Per quanto riguarda ulteriori approfondimenti e le scritture contabili esemplificative vedasi il

Capitolo 9 - I proventi e i ricavi per attività commerciale (attività commissionata di ricerca,

consulenza eccetera, prestazioni a tariffario)

14.2. Finanziamenti e contributi per progetti istituzionali

I contributi dei progetti al pari degli altri contributi sono annuali o pluriennali in funzione dell’arco

temporale di riferimento (inferiore o superiore alla durata di dodici mesi) che si desume dalle

intenzioni del soggetto erogante (documento di attribuzione del contributo) o dall’arco temporale

attribuibile agli oneri che il contributo è volto a coprire (ossia se essi siano riferibili a uno o più

esercizi).

Si parla quindi di progetti, commesse e ricerche in corso annuali se di durata inferiore ai dodici mesi

e di progetti, commesse e ricerche in corso pluriennali se le correlate attività o prestazioni si

realizzano in un periodo superiore ai dodici mesi.

I contributi sono in questo caso rilevati come proventi nell’esercizio in cui è pervenuta la

comunicazione dell’ente finanziatore o provvedimento ufficiale da pubblica amministrazione e sono

130