Обязательства (кредиторская задолженность)

Документация и инвентаризация.

Тема

Тема 4. Система бухгалтерских счетов, двойная запись

Тема

Тема 6. Виды и модели учета

Тема 7. Организация бухгалтерского учета

ТЕМА 10. БУХГАЛТЕРСКИЙ ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ: ЦЕЛИ, КОНЦЕПЦИИ, ПРИНЦИПЫ

Тема 11. Учет основных средств

ПОНЯТИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, ИХ КЛАССИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА

В соответствии с действующими нормативными документами основные средства (ОС) организации представляют собой совокупность материально-вещественных ценностей – часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ (услуг) либо для управления организацией и действующая в натуральной форме. Согласно ПБУ 6/01, утвержденному приказом МФ РФ № 26н от 30.03.2001 г., к ОС относятся объекты, которые:

1. Используются в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд.

2. Используются в течение длительного времени, т.е. сроком полезного использования свыше 12 месяцев.

3. Не предполагается их дальнейшая перепродажа.

4. Они способны приносить организации экономические выгоды в будущем.

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются:

- правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;

- правильное исчисление и отражение в учете суммы износа;

- точное определение результатов при ликвидации;

- учет затрат на ремонт;

- контроль за сохранностью и эффективностью использования.

Для организации учета основных средств, отвечающего поставленным выше задачам, важное значение имеет научно обоснованная их классификация.

В соответствии с типовой классификацией объекты основных средств организации делятся:

1. По отраслям народного хозяйства: промышленность, строительство, сельское хозяйство, торговля и др. По этому признаку объекты основных средств принадлежат к той отрасли, к которой относится продукция (услуги), вырабатываемые с их участием.

2. По видам: здания, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, производственный, хозяйственный инвентарь и др. Эта классификация положена в основу аналитического учета ОС.

3. По назначению: промышленно-производственные и непромышленные. Промышленно-производственные участвуют в производстве промышленной продукции или обслуживают его; непромышленные используются для создания непромышленной продукции или обслуживания личных нужд работников предприятия.

4. По использованию: находящиеся в эксплуатации, в реконструкции и техническом перевооружении, в запасе, на консервации.

5. По принадлежности: собственные и арендованные.

В учете основные средства подразделяются также по местам эксплуатации и материально-ответственным лицам.

Единицей бухгалтерского учета основных средств являются инвентарный объект. Это объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельной конструктивно-обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения отдельной работы. Каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Для отражения в бухгалтерском учете основные средства подлежат оценке. Различают полную и остаточную стоимость основных средств. Полная стоимость не принимает во внимание размер износа основных средств и может быть первоначальной или восстановленной.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации за приобретение, сооружение и изготовление за исключением НДС и иных возмещенных налогов.

Фактические затраты по приобретению ОС включают также проценты по заемным средствам, начисленные до принятия объекта к учету, если они привлечены для приобретения этого объекта.

Фактические затраты по приобретению увеличиваются или уменьшаются на сумму курсовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата происходит в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (в условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате ОС, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к БУ, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по этому же курсу на дату ее погашения.

Не включаются в фактические затраты на приобретение ОС общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением ОС.

Первоначальной стоимостью ОС, внесенных в УК, признается их денежная оценка, согласованная с учредителями, если иное не предусмотрено законами РФ.

Первоначальной стоимостью ОС, полученных безвозмездно, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к БУ.

Первоначальной стоимостью ОС, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обмениваемого имущества, подлежащего передаче, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно определяется стоимость аналогичных ценностей.

Первоначальная стоимость ОС, возведенных или изготовленных своими силами, складывается из фактических затрат (стоимости материалов, энергоносителей, зарплаты с отчислениями, стоимости услуг сторонних организаций и т.д.).

В первоначальную стоимость объектов ОС включаются также фактические затраты на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Объекты, входящие в состав основных средств, служат длительное время. Первоначальная стоимость со временем перестает отражать реальный уровень общественных затрат. Для приведения в соответствие оценки объектов с действующими ценами периодически проводится переоценка основных средств по восстановительной стоимости, представляющей собой затраты, необходимые для создания объекта в современных условиях.

Остаточная стоимость основных средств определяется вычитанием из их полной (первоначальной или восстановительной) стоимости суммы износа. В балансе основные средства показываются по остаточной стоимости.

Учет поступления основных средств.

Поступление основных средств оформляется актом приемки-передачи типовой формы ОС-1.

Для обобщения информации об инвестициях в ОС предусмотрен сч. 08 «Вложения во необоротные активы».

Аналитический учет по сч. 08 ведется по капитальным вложениям, связанным со строительством, или иным поступлениям ОС по каждому строящемуся или приобретаемому объекту с обеспечением возможности разделения затрат по статьям и экономическим элементам.

Порядок учета поступления ОС зависит от источников их поступления.

ОС могут поступать на предприятия в результате:

- нового строительства или приобретения за плату;

- безвозмездного получения от других организаций и лиц;

- вкладов в уставный капитал;

- вкладов в совместную деятельность по договору простого товарищества;

- оприходования излишков, выявленных при инвентаризации;

- приобретения ОС приватизированной организацией по конкурсу на аукционе.

При вкладе ОС в уставной капитал учредителями предприятия их стоимость определяется по согласованной оценке учредителей в УК, НДС не облагается (Д-т сч. 08 К-т сч. 75).

Операции, связанные с приобретением ОС за плату представлены в табл. 11.1.

Таблица 11.1 Типовые операции, связанные с приобретением ОС за плату

Операции по безвозмездному поступлению ОС отражаются по дебету сч. 07, 08 и кредиту сч. 98, субсчет «Безвозмездные поступления». Стоимость, учтенная на сч. 98, в дальнейшем подлежит списанию в К-т сч. 91.1 по мере начисления амортизации по полученным объектам в размере начисленных сумм амортизации. Таким образом, сч. 98.2 используется для учета стоимости безвозмездно полученных ОС до момента признания их в качестве доходов отчетного периода организации. При этом доходы отчетного периода признаются в учете, когда определяются обусловившие их расходы. По мере признания в учете стоимости таких ОС в составе доходов произ-водятся корректировки налогооблагаемой прибыли. Прибыль увеличивается на сумму начисленной амортизации и уменьшается на суммы, отраженные в учете в составе доходов отчетного периода.

Не учтенные ранее объекты ОС, обнаруженные в результате инвентаризации, включаются в состав внереализационных доходов организации и учитываются на сч. 91.1.

Учет выбытия основных средств

ОС предприятия могут выбывать вследствие:

– ликвидации по причине износа, аварий, стихийных бедствий;

– продажи;

– безвозмездной передачи другим предприятиям;

– передачи в счет вклада в уставный капитал другого предприятия;

– передачи в счет вклада в совместную деятельность;

– передачи дочерним и зависимым предприятиям;

– недостачи и порчи;

– передачи в аренду.

ОС организации могут прийти в негодность по причинам физического или морального износа, нарушения нормальных условий эксплуатации и др. Указанное имущество подлежит списанию в случаях, если восстановление его невозможно или экономически не целесообразно, а также не может быть продано (табл. 11.2). ОС, порча которых произошла в результате чрезвычайных обстоятельств, подлежат ликвидации. В этом случае расходы, связанные с их выбытием, относятся к чрезвычайным расходам.

Таблица 11.2 Списание объектов ОС в результате физического (морального) износа

В процессе хозяйственной деятельности организация может продавать ОС юридическим и физическим лицам (табл. 11.3).

Таблица 11.3 Продажа ОС за плату

Выбытие ОС в качестве вклада в УК других организаций является финансовыми вложениями. Безвозмездная передача ОС имеет место в деятельности предприятия (оказание безвозмездной помощи, дарение и т.д.). Но ГК РФ не допускает дарение между коммерческими организациями. Однако дарение некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности, не связанной с предпринимательской, не запрещается.

Расходы и поступления, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием ОС, относятся к операционным. Исключение составляет лишь выбытие ОС в связи с чрезвычайными обстоятельствами.

Учет амортизации основных средств

Нормой амортизации называют размер отчислений, выраженный в процентах от первоначальной (восстановительной) стоимости объекта.

Для обоснованного расчета сумм амортизации необходимо правильное определение:

– объектов ОС, по которым начисляется амортизация;

– срока полезного использования;

– способов начисления амортизации;

– источников погашения стоимости ОС.

Амортизация начисляется по объектам ОС, находящимся в организации на праве собственности, хозяйственного владения или оперативного управления. Начисление амортизации по сданным в аренду ОС производится арендодателем. Исключение составляет финансовая аренда.

Амортизация не начисляется по объектам ОС:

– бюджетных организаций;

– полученных по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации (ОС, принятые до 01.01.2000 г.);

– жилищного фонда;

– объектов внешнего благоустройства;

– продуктивного скота;

– многолетних насаждений, не достигших эксплуатационного возраста;

– приобретенных изданий, учитываемых в составе ОС;

– потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования).

Начисление амортизации может приостанавливаться:

– в случае перевода ОС по решению руководства на консервацию на срок более 3 месяцев;

– для ОС, находящихся на восстановлении более 12 месяцев.

В состав амортизируемого имущества в целях налогообложения (гл. 25 НК РФ) не включается имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10000 руб. включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Во всех остальных случаях, в том числе и при простоях оборудования по разным причинам, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Амортизация начисляется в течении периода эксплуатации ОС, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к БУ. При этом моментом принятия объекта к учету считают дату ввода в эксплуатацию на основании утвержденного руководителем акта (накладной) приемки-передачи.

Начисление амортизации производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с БУ. Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания объекта с БУ.

Срок полезного использования – это период, в течении которого использование объекта призвано приносить доход или служить для выполнения целей деятельности организации. Он определяется при принятии объектов ОС к БУ. Для отдельных групп ОС он определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования объекта ОС.

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет ОС» начисление амортизации ОС производится одним из следующих способов:

– линейным;

– способом уменьшаемого остатка;

– способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

– способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных объектов ОС производится в течение всего его срока полезного использования.

При линейном способе амортизация рассчитывается исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и нормы амортизации, рассчитанной по продолжительности его полезного использования.

Пример: организация приобрела объект ОС стоимостью 200000 руб. и сроком полезного использования 10 лет. Годовая норма амортизации 10%. Сумма ежегодных амортизационных отчислений составляет 200000 х 0,1 = 20000 руб.

При способе уменьшаемого остатка, исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной по общему сроку его полезного использования и коэффициенту ускорения, установленному в соответствии с законодательством РФ, сумма амортизации за последующие годы (см. пример) будет рассчитываться следующим образом:

за второй год – (200000 –20000) х 0,1% = 18000 руб.;

за третий год – (180000 – 18000) х 0,1% = 16200 руб.;

за четвертый год – (162000 – 16200) х 0,1% = 14580 руб. и т.д.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет амортизация рассчитывается путем деления первоначальной стоимости объекта на общую сумму чисел лет всего срока его службы и умножения полученного частного на число лет, остающихся до конца срока службы объекта. Например, организация приобрела объект ОС за 120000 руб. Срок полезного использования 5 лет. Общая сумма порядковых номеров лет эксплуатации = 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.

Амортизация, начисленная за первый год эксплуатации – 120000 х 5 : 15= 40000 руб.; за второй год – 120000 х 4 : 15 = 32000 руб.; за третий год – 120000 х 3 : 15 = 24000 руб.; за четвертый год – 120000 х 2 : 15 = 16000 руб.; за пятый год – 120000 х 1 : 15 = 8000 руб.; всего списано на себестоимость за пять лет – 40000 + 32000 + 24000 + 16000 + 80000 руб. = 120000 руб.

При списании стоимости пропорционально объему продукции амортизация рассчитывается путем деления первоначальной стоимости объекта на предполагаемый объем продукции за весь срок полезного использования объекта и умножения на объем продукции отчетного периода в натуральном умножении. Например, объект ОС стоит 90000 руб. Предполагаемый объем продукции, произведенной с помощью этого объекта, 300000 шт. В отчетном периоде объем произведенной продукции составил 6000 шт. Годовая сумма амортизации составит 90000 : 300000 х 6000 = 1800 руб.

Применение трех последних, а иногда и первого способа начисления амортизации должно сопровождаться корректировкой налогооблагаемой прибыли. Таим образом, методы начисления амортизации, предусмотренные в ПБУ 6/01, применяются только в целях бухгалтерского учета.

Износ (амортизация) ОС начисляется по всем группам ОС, включая и недостроенные, оборудование и транспортные средства, находящиеся в запасе, резерве, на складе и числящиеся на балансе предприятия.

Начисленная амортизация ежемесячно включается в себестоимость продукции по местам использования ОС. Для обобщения информации об амортизации ОС, накопленной за время эксплуатации объектов, используется сч. 02 «Амортизация ОС». Кредитовое сальдо по данному счету показывает сумму накопленной амортизации.

Таблица 11.4 Типовые операции, связанные с начислением амортизации ОС

Учет аренды основных средств

Аренда может быть краткосрочной (до 1-го года, а по зданиям, сооружениям и нежилым помещениям в жилых домах – до 5-ти лет) и долгосрочной (свыше 1-го года, а по зданиям, сооружениям и нежилым помещениям в жилых домах – свыше 5-ти лет). Передача объекта в аренду оформляется актом приемки-передачи ОС. На арендный период к арендатору переходит только право владения арендованным имуществом, а право собственности на него остается у арендодателя. Поэтому объект, сданный в краткосрочную аренду, с баланса арендодателя не списывается и на баланс арендатора не принимается. Амортизацию на сданный в аренду объект начисляет арендодатель. Однако сумма начисленной амортизации относится арендодателем не на издержки производства, а на убытки. Одновременно арендодатель начисляет причитающуюся ему арендную плату.

Договор аренды на срок более года, а юридическим лицам независимо от срока, должен быть заключен в письменной форме Договор аренды здания и сооружения сроком не менее года подлежит государственной регистрации.

Арендная плата может быть установлена в виде:

– определенной суммы платежей;

– установленной доли полученных в результате использования арендованных ОС продукции, доходов;

– представления арендаторам определенных услуг и т.д.

Арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества.

Операции по учету арендованных ОС представлены в табл. 11.5, 11.6, 11.7.

Таблица 11.5 Текущая аренда у арендодателя

Таблица 11.6 Текущая аренда у арендатора