Методология бухгалтерского учета в Республике Беларусь

1. БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

1.1 Понятие и значение отчетности предприятия

Бухгалтерская (финансовая) отчетность - это совокупность показателей, отражающих фактическое состояние стоимости хозяйственных средств и их источников и экономические результаты хозяйственной деятельности за отчетный период.

Ее сущность как заключительной стадии или элемента системы метода бухгалтерского учета заключается в обобщении данных бухгалтерского учета в виде экономических показателей в определенных формах или таблицах, удобных для восприятия и использования внутренними и внешними пользователями.

Бухгалтерская отчетность необходима:

• для управления хозяйственной деятельностью как текущего, так и долгосрочного характера, в том числе снабженческой, производственной и маркетинговой деятельностью. Отчетность, прежде всего, используется для анализа хозяйственной деятельности с целью выявления негативных явлений и внутрихозяйственных резервов роста прибыли и долгосрочной перспективы развития;

• контроля за хозяйственной деятельностью предприятия в части соблюдения его уставных положений, налоговых, социальных и экологических законов, нормативных актов, договоров с другими предприятиями и банками;

• оценки результатов хозяйственной деятельности и стимулирования работников за более эффективную их работу.

Реальная значимость бухгалтерской (финансовой) отчетности обеспечивается ее основными принципами (требованиями).

1 Достоверностью отчетных данных, вытекающей из достоверной учетной информации, основанной на строгой документации, инвентаризации, специальной методической (технологической) обработки первичных документов, сверки аналитического и синтетического учета и обобщения.

2. Полнотой информации о хозяйственной деятельности за отчетный период.

3. Правильностью отнесения доходов и расходов к отчетным периодам, правильностью оценки объектов учета и соблюдения других положений принятой учетной политики.

4. Сопоставимостью фактических отчетных показателей с аналогичными показателями прошлого отчетного периода, плана, сметы. Эта сопоставимость особенно необходима в условиях инфляции, большой подвижности рыночных цен на средства производства и на произведенную продукцию (работы, услуги).

5. Своевременностью отчетности, от которой непосредственно зависит и своевременность принятия правильных управленческих решений на основе ее анализа.

Законодательством устанавливаются сроки представления бухгалтерской (финансовой) отчетности: годовой - до 1 марта следующего за отчетным года; квартальной - к 1-му числу второго месяца следующего квартала; месячной - до 15-20-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем. Внутренняя отчетность используется в пределах предприятия для управления хозяйственной деятельностью.

По степени обобщения отчетность подразделяется на первичную, сводную, консолидированную.

Первичная отчетность - это отчетность о хозяйственной деятельности одного предприятия (организации).

Сводная отчетность составляется вышестоящими организациями (министерствами, ведомствами) в целом по данным отчетов подведомственных предприятий.

Разновидностью сводной отчетности является консолидированная, которая составляется юридическими лицами, имеющими дочерние предприятия, представительства, филиалы и другие структурные подразделения.

По периодичности (срокам) представления отчетность подразделяется на годовую и внутригодовую (квартальную и месячную). Внутригодовая отчетность, как правило, заполняется нарастающим итогом с начала календарного года.

1.2 Состав бухгалтерской отчетности, ее содержание и порядок

составления

Министерство финансов Республики Беларусь разрабатывает и утверждает отчетные формы бухгалтерской (финансовой) отчетности и методические указания по их заполнению.

В состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности входят:

- бухгалтерский баланс (форма № 1);

- отчет о прибылях и убытках (форма № 2);

- отчет об изменении капитала (форма № 3);

- отчет о движении денежных средств (форма № 4);

- приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5);

- отчет о целевом использовании полученных средств (форма №6);

- пояснительная записка к годовому балансу (форма - произвольная).

Квартальная бухгалтерская отчетность состоит из первых двух форм, месячная — только форма № 1 (баланс). Годовая отчетность представляется:

- собственникам (учредителям, акционерам) или их представителям (министерствам, ведомствам);

- инспекциям Министерства по налогам и сборам;

- учреждениям банков (при пользовании их кредитами);

- другим государственным контролирующим органам.

Годовая отчетность банков, страховых организаций, акционерных обществ, организаций с иностранными инвестициями должна подтверждаться аудиторскими проверками и сопровождаться аудиторским заключением о достоверности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

До составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности должна быть проведена большая подготовительная работа:

- инвентаризация всех видов хозяйственных средств и их источников и отражение в учете результатов инвентаризации;

- переоценка основных средств и других материальных ценностей (но распоряжению правительства);

- проверка полноты отражения за отчетный период всех хозяйственных операций;

- проверка тождества (равенства) данных аналитического учета данным синтетического учета;

- подсчет оборотов и сальдо за декабрь и за весь год по синтетическим счетам, т.е. составление оборотной (оборотно-сальдовой) ведомости для получения ipex пар равенств (о чем говорилось ранее);

- изучение инструкций, методических указаний по заполнению отчетных форм и их взаимной сверки.

Бухгалтерский баланс заполняется на основе остатков по синтетическим счетам основного регистра бухгалтерского учета - Главной книги или оборотной ведомости. Счета, имеющие дебетовое сальдо, записываются в активе баланса, а кредитовое сальдо - з пассиве.

В качестве отчетной формы баланс заполняется в миллионах рублей. Годовой баланс показывает сумму стоимости хозяйственных средств и источников их формирования на начало и конец отчетного года.

В Отчете о прибылях и убытках за отчетный год и за прошлый год (для сравнения и анализа) отражаются выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг; расходы по реализации; себестоимость реализованной продукции, товаров, работ; прибыль от реализации; операционные доходы и расходы; внереализационные доходы и расходы; прибыль (убыток) отчетного года; использование прибыли; налоги на прибыль; нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года.

Отчет об изменении капитала отражает состояние и движение источников собственных средств (остатки на начало года, начислено в отчетном году, перечислено в отчетном году, остатки на конец года): уставного фонда (счет 80), резервного фонда (счет 82), нераспределенной прибыли (счет 84), резервов предстоящих расходов (счет 96), целевого финансирования (счет 86).

Отчет о движении денежных средств отражает остатки денежных средств на начало года, поступление денежных средств (выручка от реализации, безвозмездное поступление, кредиты и займы и др.), расходование денежных средств (на оплату труда, на финансовые вложения, на расчеты с бюджетом и др.) и остатки денежных средств на конец года.

Приложение к бухгалтерскому балансу отражает движение заемных средств (остаток на начало года, получено, погашено, остаток на конец года); наличие и движение дебиторской и кредиторской задолженности (остаток на начало года, возникло обязательств, погашено обязательств, остаток на конец года); остатки и движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений (амортизационный фонд по основным средствам и нематериальным активам, кредитов банка, заемных средств и др.); остатки, поступление и выбытие основных средств и нематериальных активов (амортизируемого имущества); сведения о платежах в бюджет в разрезе каждого налога и сбора; расчет стоимости чистых активов; расшифровку затрат по их элементам.

Отчет о целевом использовании полученных средств отражает за отчетный и прошлый год: поступление взносов, благотворительной помощи, доходов от предпринимательской деятельности, расходы на целевые мероприятия, на содержание аппарата, на ремонт основных средств, приобретение внеоборотных активов. Данный отчет представляют только некоммерческие организации.

Пояснительная записка к годовому отчету не имеет типовой определенной формы. В ней чаще всего объясняются причины негативных влияний на показатели хозяйственной деятельности, наиболее значимые результаты работы организации (предприятия), динамика основных экономических показателей в работе предприятия за отчетный год, т.е. дается краткий анализ деятельности организации (предприятия).

2. ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

2.1 Методологическое обеспечение бухгалтерского учета

На протяжении многих веков методология ведения бухгалтерского учета была и есть в своей основе единой, международной. Об этом свидетельствуют такие элементы, приемы, методы бухгалтерского учета, применяемые всеми странами, как счета, двойная запись хозяйственных операций, составление оборотных ведомостей и бухгалтерского баланса, денежная (стоимостная) оценка средств, калькуляция, инвентаризация и др.

Вместе с тем методология бухгалтерского учета в своем развитии усложнялась и улучшалась на основе совершенствования процессов управления хозяйственной деятельностью.

На базе общего методологического единства бухгалтерского учета и наличия разных методик его ведения в различных странах появилась необходимость создания международных стандартов по учету, которые в 70-е годы прошлого века начал разрабатывать Комитет международных стандартов.

Применение международных стандартов бухгалтерского учета в определенной степени создает уверенность у иностранных инвесторов в безопасности вложения своих капиталов в экономику других стран, а также методическую основу для правильной разработки и усовершенствования национальной системы учета в Республике Беларусь.

В каждой стране есть свои особенности в документальном оформлении хозяйственных операций, в оценке средств производства и произведенной продукции, в назначении и содержании бухгалтерских счетов, в составлении калькуляции, определении финансовых результатов работы предприятий и др.

Для обеспечения единства в построении и ведении бухгалтерского учета, составления отчетности и повышения их достоверности существует государственное регулирование бухгалтерского учета и отчетности, в основу которого положен Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 25 июня 2001 года № 42-3, вступивший в силу с 1 января 2002 года и Закон Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности"» от 29 декабря 2006 года № 188-3.

Государственное регулирование бухгалтерского учета и отчетности осуществляется Президентом Республики Беларусь, Национальным собранием Республики Беларусь, Советом Министров Республики Беларусь и иными государственными органами в пределах их компетенции в целях достижения единообразия ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, повышения достоверности и своевременности учетной и отчетной информации.

Министерство финансов Республики Беларусь в соответствии с законодательством Республики Беларусь осуществляет общее методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью и принимает обязательные для исполнения организациями нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и отчетности, а также утверждает нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и отчетности, разработанные и внесенные в установленном порядке государственными организациями, подчиненными Совету Министров Республики Беларусь.

Республиканские органы государственного управления, подчиненные Совету Министров Республики Беларусь и осуществляющие регулирование и управление в определенной отрасли экономики, осуществляют методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью организаций соответствующих отраслей экономики и принимают нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и отчетности, не противоречащие нормативным правовым актам по бухгалтерскому учету и отчетности Министерства финансов Республики Беларусь.

Национальный банк Республики Беларусь осуществляет методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью в банковской системе, разрабатывает и утверждает методики ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности для Национального банка Республики Беларусь, а также для банков и небанковских кредитно-финансовых организаций (далее -банки), принимает обязательные для исполнения банками нормативные правовые акты но бухгалтерскому учету и отчетности.

Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью возложено на Министерство финансов Республики Беларусь, которое в соответствии с законодательством разрабатывает, согласовывает и утверждает для исполнения всеми организациями на территории Республики Беларусь:

• типовые планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;

• положения по бухгалтерскому учету и отчетности;

• иные нормативные правовые акты по вопросам бухгалтерского учета и отчетности.

Многие отрасли народного хозяйства имеют свою отраслевую специфику процесса производства и специфику в бухгалтерском учете.

Отраслевые министерства и ведомства на основе действующего законодательства имеют право разрабатывать и согласовывать с Министерством финансов свои отраслевые инструкции, рекомендации по отдельным участкам учета, в том числе по себестоимости и калькулированию продукции.

2.2 Организация бухгалтерского учета на предприятии

Основы организации бухгалтерского учета установлены Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности».

Руководитель организации обязан наладить бухгалтерский учет и создать необходимые условия для правильного его ведения. В Законе сказано: «Руководитель организации должен обеспечить неукоснительное выполнение всеми подразделениями и работниками, имеющими отношение к учету, требований главного бухгалтера в части соблюдения правил ведения бухгалтерского учета, оформления и представления для учета документов и сведений».

В зависимости от объема учетной работы руководитель организации имеет право:

создать бухгалтерию как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета организации, оказывающей услуги по ведению бухгалтерского учета и отчетности, специалисту-бухгалтеру, являющемуся индивидуальным предпринимателем;

- вести учет лично (в унитарных предприятиях, основанных ИВ частной собственности и если это предусмотрено уставом Предприятия).

В Законе «О бухгалтерском учете и отчетности» также указано, что «организации, руководствуясь нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и отчетности, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из их структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности».

Учетная политика оформляется приказом руководителя организации, вводится с начала отчетного года и действует до конца года без изменения, кроме случаев:

- реорганизации (слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования);

- изменения законодательства Республики Беларусь;

- изменения условий хозяйственной деятельности. Учетная политика представляется в налоговый орган вместе со сдачей годового отчета.

Формирование учетной политики должно исходить из выбора и обоснования способов ведения бухгалтерского учета в соответствии с действующим законодательством.

Более подробно принципы построения и содержания учетной политики освещены в гл. «Учетная политика (методика) организации».

2.3 Права и обязанности главного бухгалтера

Как было сказано ранее, согласно Закону Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» ответственность за организацию бухгалтерского учета несет руководитель предприятия.

Требования главного бухгалтера по ведению учета обязательны для всех работников. Прием и сдача дел при замене главного бухгалтера оформляются актом приемки-передачи состояния бухгалтерского учета после проверки качества и достоверности бухгалтерского учета и отчетности.

Главный бухгалтер имеет широкие права: устанавливать форму бухгалтерского учета, правила документооборота, разрабатывать для работников должностные инструкции по ведению учета, принимать участие и инструктирование в момент заключения договоров с материально ответственными лицами. У главного бухгалтера большие обязанности и ответственность за соблюдение в учетной работе законодательства Республики Беларусь, организацию бухгалтерского учета и отчетности. Главный бухгалтер обязан обеспечить составление учетной политики (методики) и придерживаться ее в течение года, правильно и достоверно вести учет всех хозяйственных операций, контроль за движением средств и их источников, правильное исчисление налогов и сборов, предусмотренных законодательством Республики Беларусь, правильное проведение инвентаризации и отражение в учете ее результатов.

Приступая к исполнению и оформлению документов по операциям, противоречащим вышеназванному Закону либо нормативным актам по учету, нарушающим договорную и финансовую дисциплину, наносящим ущерб собственнику, государству, другим юридическим и физическим лицам, главный бухгалтер (лицо, его заменяющее) обязан письменно сообщить об этом руководителю предприятия (учреждения) и только после получения от руководителя соответствующего письменного распоряжения принять документы к исполнению (оформлению). Ответственность за проведение указанных операций несет руководитель предприятия (учреждения).

Главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации в соответствии с ее учредительными документами.

На должность главного бухгалтера назначается лицо, имеющее высшее специальное образование, а в исключительных случаях - лицо, не имеющее высшего специального образования, при наличии у него специального образования и стажа работы по специальности бухгалтера не менее 5 лет.

3. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ

ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ (ПРЕДПРИЯТИЯ)

3.1 Учет основных средств

3.1.1 Понятие основных средств, их классификация и оценка

Основные средства представляют собой совокупность вещей, сохраняющих свою материально-вещественную форму, используемых организацией в хозяйственной деятельности в течение длительного (более 12 месяцев) периода, стоимость единицы которых при этом превышает величину, установленную учетной политикой организации в соответствии с законодательством (за исключением объектов, относящихся в соответствии с законодательством к основным средствам вне зависимости от их стоимости).

Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 23 марта 2004 года № 41 «Об установлении лимита отнесения имущества к отдельным предметам в составе оборотных средств» установлено, что средства труда, относимые к оборотным средствам, стоят в пределах 30 базовых величин за единицу, а ковры и ковровые изделия в пределах 10 базовых величин за единицу (без налога на добавленную стоимость). Такие предметы учитываются на счете 10 «Материалы». Следовательно, орудия труда, стоимость которых более такого лимита, относятся к основным средствам и учитываются на счете 01 «Основные средства».

На счете 01 «Основные средства» отражаются наличие и движение собственных основных средств организации, находящихся в эксплуатации, а также в запасе, на консервации, полученных в аренду (лизинг), доверительное управление.

В состав основных средств входят: здания, сооружения, передаточные устройства, машины и оборудование, вычислительная техника, измерительные и регулирующие приборы и устройства, транспортные средства, инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий скот, внутрихозяйственные дороги, многолетние насаждения, капитальные затраты по улучшению земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в арендованные основные средства, а также земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), приобретенные организацией в собственность.

Не относятся к основным средствам: молодняк животных и - животные на откорме, семьи пчел, пушные звери, предметы для выдачи напрокат.

Независимо от срока службы в составе основных средств не учитываются специальные инструменты и приспособления, не имеющие универсального применения и предназначенные для изготовления отдельных видов продукции (пресс-формы и пр.), машины и оборудование, являющиеся продукцией предприятий-изготовителей или товарами в торговых организациях, а также быстроизнашивающиеся предметы, служащие менее 12 месяцев независимо от их стоимости.

В бухгалтерском учете используется несколько признаков классификации основных средств.

По принадлежности (праву собственности) основные средства подразделяются на собственные, которые учитываются на балансовом активном счете 01 «Основные средства», и арендованные (взятые в аренду за определенную плату), учитываемые на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Особенностью всех забалансовых счетов является то, что остатки средств по ним не отражаются в балансе предприятия и не производится двойная запись - полученные в аренду основные средства записываются по дебету счета 001, а при возврате их арендодателю - по кредиту данного счета без корреспонденции с другими счетами.

По назначению основные средства делятся на производственные и непроизводственные. К непроизводственным средствам, учитываемым на балансе предприятия, относятся объекты жилищно-коммунального хозяйства, культурно-бытового, медицинского и спортивного назначения (жилые дома, детские учреждения, библиотеки, стадионы и т.д.).

По степени использования основные средства в учете подразделяются на действующие, бездействующие, находящиеся в аренде, в запасе.

Основные средства делятся по видам в зависимости от натурально-вещественного состава - здания, сооружения, машины и оборудование и т.д. (на основе действующего классификатора основных средств). Группировка основных средств дана во Временном классификаторе основных средств и нормативных сроков их службы, утвержденном постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 21 ноября 2000 года № 186.

По каждому виду основных средств, по каждой единице должен быть аналитический учет основных средств.

Единицей учета основных средств является инвентарный объект, выполняющий самостоятельно свои функции: предмет, законченное устройство или комплекс предметов со всеми приспособлениями.

В текущем бухгалтерском учете основные средства учитываются по первоначальной стоимости, и эта стоимость влияет на величину амортизации, себестоимость продукции, на прибыль.

Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных за денежные средства, слагается из суммы фактических затрат на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и монтаж, включая:

- договорную (покупную) цену объекта;

- услуги сторонних организаций (поставщика, посредника, подрядчика и других организаций), связанные с приобретением, сооружением основных средств;

- таможенные платежи;

- расходы по страхованию при перевозке;

- проценты за кредит;

- погрузочно-разгрузочные работы;

- расходы на проектно-изыскательские работы, подготовку территории, ее благоустройство (при строительстве объекта);

- налог на приобретение транспортных средств;

- иные налоги и затраты по приобретению основных средств, если они затем не возмещаются по законодательству.

Первоначальная стоимость объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вклада в уставный фонд (складочный капитал), устанавливается в денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) на дату подписания учредительных документов. В случаях, предусмотренных законодательством, основные средства подлежат экспертной оценке.

Первоначальная стоимость объектов основных средств, полученных от других организаций и физических лиц безвозмездно (по договору дарения), а также в качестве субсидии государства, оценивается по рыночной стоимости на дату их оприходования. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем (справки организаций-изготовителей на аналогичную продукцию; сведения о ценах, опубликованные в журналах, каталогах).

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, признается стоимость обмениваемого имущества, числящегося в бухгалтерском учете.

От первоначальной стоимости основных средств вычисляется амортизация (износ). Если из первоначальной стоимости вычесть сумму амортизации, то получим остаточную стоимость, по которой основные средства записываются в балансе. В приложении к балансу справочно записывается первоначальная стоимость и сумма амортизации (без включения их в итог баланса).

Изменение первоначальной стоимости допускается в случаях переоценки основных средств, при достраивании, дооборудовании, реконструкции и частичной ликвидации объектов.

При капитальном ремонте первоначальная стоимость основных средств не увеличивается, а его стоимость относится на издержки производства.

Существует также понятие восстановительная стоимость. Так как основные средства вводятся в эксплуатацию в разные годы, служат продолжительное время, когда меняются резко (особенно в период инфляции) цены на оборудование, стройматериалы, расходы на заработную плату, то для правильности учета основных средств (приведение в соответствие с аналогичными объектами их стоимости в современных условиях), правильности начисления амортизации и создания необходимых фондов для обновления основных средств предприятия всех форм собственности должны ежегодно по состоянию на 1 января производить переоценку основных средств. Восстановительная стоимость принимается на баланс в качестве первоначальной стоимости.

С введением в действие 1 января 2002 года новой амортизационной политики в Республике Беларусь, в частности Положения 0 порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, появилось понятие «амортизируемая стоимость».

Амортизируемая стоимость - это стоимость, по которой объекты основных средств и нематериальных активов (бывшие и не оывшие в эксплуатации) числятся в бухгалтерском учете и которая частями включается в затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг) либо в издержки обращения в течение срока использования.

3.1.2 Учет поступления основных средств

Основные средства поступают на предприятие в результате:

- строительства (сооружения) хозяйственным или подрядным способом. Они принимаются в эксплуатацию в сумме фактически произведенных затрат по акту приема-передачи основных средств (типовая форма № ОС-1);

- приобретения за плату у юридических и физических лиц и оприходуются по акту приема-передачи или по акту купли-продажи;

- внесения основных средств учредителями предприятия в виде вклада в уставный фонд по договорной цене - оформляются актами приема-передачи и экспертизы;

- безвозмездного получения от других предприятий и лиц, а также в качестве субсидии правительственного органа - по акту приема-передачи. Акты составляются на каждый объект или группу однотипных объектов, поступивших одновременно. Для составления актов приема-передачи директор назначает комиссию. Акт действителен после утверждения его директором.

К акту прилагаются оправдательные документы на поступление объекта, его цену: товарно-транспортные накладные, счета, (закупочные акты, справки и т.д.

В акте приема-передачи основных средств указывается поставщик (изготовитель), дата ввода в эксплуатацию, первоначальная стоимость, сумма амортизации (для объекта, бывшего в употреблении), норма и шифр амортизации, местонахождение, источник финансирования капитальных вложений (прибыль предприятия, оборотные средства на расчетном счете, кредиты, амортизационный фонд).

На основании акта бухгалтер заполняет инвентарную карточку на весь период эксплуатации объекта. Каждому объекту присваивается инвентарный номер. Этот номер наносится на объект масляной краской или прикрепляется в виде жетона. Бухгалтер составляет опись карточек.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Инвентарные номера выбывших объектов не могут присваиваться другим объектам в течение 5 лет, начиная с года, следующего за годом списания.

Пообъектный учет основных средств может осуществляться в инвентарной книге с указанием всех необходимых сведений по каждому объекту.

Первичные учетные документы могут составляться на бумажных и (или) машинных носителях информации. С 1 января 2005 года вступило в силу постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 8 декабря 2003 года № 168 «Об утверждении типовых унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств и нематериальных активов и Инструкции о порядке заполнения бланков типовых унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств и нематериальных активов» (формы первичных документов даны в № 31 журнала «Главный бухгалтер» за 2004 год и № 35 за 2007 год).

Принятие основных средств к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости отражается по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Изменение первоначальной стоимости при переоценке основных средств производится по счету 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал».

Активный счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» имеет следующие субсчета:

08-1 «Приобретение земельных участков»;

08-2 «Приобретение объектов природопользования»;

08-3 «Строительство и создание объектов основных средств»;

08-4 «Приобретение объектов основных средств»;

08-5 «Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств», т.е. не включаемых в первоначальную цену строящегося или приобретенного объекта основных средств исходя из действующего законодательства;

08-6 «Приобретение и создание нематериальных активов»;

08-7 «Перевод молодняка животных в основное стадо»;

08-8 «Приобретение взрослых животных»;

08-9 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» и другие субсчета.

Сальдо по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» на конец месяца или года показывает величину капитальных вложений в незавершенное строительство, незаконченные процессы по приобретению основных средств, нематериальных активов, по формированию основного стада.

При продаже вложений, учитываемых на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», их стоимость списывается с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», а при безвозмездной передаче - в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» ведется строго по каждому объекту основных средств и нематериальных активов и по каждому виду затрат, а по формированию основного стада - по видам животных (лошади, овцы, свиньи, крупный рогатый скот и др.).

С 1 августа 2004 года вступила в силу Инструкция о порядке бухгалтерского учета основных средств, утвержденная Министерством финансов Республики Беларусь от 9 июля 2004 года №110 в качестве изменений и дополнений к Инструкции от 20 декабря 2000 года № 127.

В связи с покупкой, продажей товарно-материальных ценностей и основных средств в учете появляется счет 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» (НДС). Так как существует «входной» НДС, включенный в расчетные документы поставщиков, подрядчиков, прочих организаций и подлежащий оплате, и НДС оплаченный, «вычитаемый», то по счету 18 необходимо вводить следующие субсчета:

18-11 «НДС по приобретенным основным средствам», подлежащий оплате;

18-12 «НДС по приобретенным основным средствам» оплаченный;

18-21 «НДС по приобретенным нематериальным активам», подлежащий оплате;

18-22 «НДС по приобретенным нематериальным активам» оплаченный;

18-31 «НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, работам, услугам», подлежащий оплате;

18-32 «НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, работам, услугам» оплаченный;

18-41 «НДС по приобретенным товарам», подлежащий оплате;

18-42 «НДС по приобретенным товарам» оплаченный.

В зависимости от источника поступления основных средств записи по счетам будут следующие:

I. Приобретение (покупка) основных средств

II. Строительство объекта основных средств подрядным способом

III. Строительство основных средств хозяйственным способом

Точно так же, как и строительство объектов подрядным или хозяйственным способом (форма акта ОС-3), отражаются в учете затраты по достраиванию, реконструкции, модернизации объектов основных средств.

IV. Создание (производство) организацией основных средств

С 1 января 2005 года в соответствии с подп. 1.4 п. 1 Декрета Президента Республики Беларусь от 13 января 2005 года № 1 «О некоторых вопросах исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и признании утратившими силу отдельных декретов и положения Декрета Президента Республики Беларусь» суммы налога, уплаченные плательщиком при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь основных средств и нематериальных активов либо при их приобретении, подлежат вычету в полном объеме с момента принятия на учет данных основных средств и нематериальных активов.

Таким образом, с указанной даты исчезло отличие в порядке принятия к вычету НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) и основным средствам.

Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 24 февраля 2006 года № 17 утверждена Инструкция о порядке бухгалтерского учета безвозмездных поступлений (средств).

Согласно Типовому плану счетов и Инструкции № 17 безвозмездное поступление основных средств отражается на счете 98 «Доходы будущих периодов», субсчете 2 «Безвозмездные поступления» проводкой:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы»

К-т 98-2 «Безвозмездные поступления».

По мере начисления амортизации основных средств их рыночная стоимость со счета 98-2 списывается в кредит счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

В состав внереализационных доходов включаются безвозмездно полученные товары (работы, услуги), основные средства, денежные средства и другие ценности (нематериальные активы, ценные бумаги). Все эти безвозмездные поступления средств включаются в месяце их получения в налоговые регистры и прибавляются к налогооблагаемой базе для начисления налога на прибыль.

Если при безвозмездном получении основных средств появляются фактические затраты по доставке, установке, монтажу и другие затраты, то эти затраты увеличивают балансовую стоимость объекта основных средств.

V. Безвозмездное получение основных средств не в пределах одного собственника

В отношении рыночной стоимости безвозмездно полученных основных средств установлено то, что такая стоимость может подтверждаться в письменном виде организацией-изготовителем или справкой об уровне цен Министерства экономики Республики Беларусь. Такое подтверждение цены не требуется при безвозмездной передаче основных средств от организаций в пределах одного собственника, а также когда средства поступают от республиканских органов, подчиненных правительству.

Безвозмездно полученные основные средства в таких случаях учитываются на счетах следующим образом:

Д-т 01 «Основные средства»

К-т 83 «Добавочный фонд».

Налогом на прибыль передача основных средств в пределах одного собственника не облагается и поэтому в налогооблагаемую базу не включается.

VI. Приобретение основных средств за счет целевого финансирования

Целевое финансирование предназначено для осуществления мероприятий целевого назначения. Средства могут поступать от других организаций и лиц, из бюджета и других источников финансирования.

VII. Приобретение основных средств за счет кредитов и займов

Таким образом, суммы курсовых разниц, расходы, связанные с приобретением инвалюты для расчетов с поставщиками (подрядчиками), проценты по кредитам только в конце отчетного года включаются в первоначальную стоимость основных средств. До 1 января 2004 года такие расходы можно было списывать на увеличение стоимости объекта в конце года или на дату завершения расходов по уплате процентов по кредитам (займам).

VIII. Поступление основных средств за счет вклада в уставный фонд

Поступление основных средств, вносимых учредителями в виде вклада в уставный фонд, отражается с помощью активно-пассивного счета 75 «Расчеты с учредителями», к которому открываются субсчета:

75-1 «Расчеты по вкладам в уставный фонд»;

75-2 «Расчеты по выплате доходов».

На вклады в уставной фонд НДС не начисляется.

Все неденежные вклады в уставный фонд (основных средств, нематериальных активов, сырья и материалов, товаров, ценных бумаг) подлежат экспертизе на предмет установления стоимости объектов. Экспертная оценка должна производиться компетентными органами при наличии соответствующей лицензии оценщиков.

Оценка объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вклада в уставный фонд, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату внесения вклада. Возникающие при переоценке задолженности учредителей по вкладам в уставный фонд организации, выраженной в иностранной валюте, курсовые разницы относятся на увеличение или уменьшение резервного фонда (счет 82).

Если приобретается оборудование, требующее монтажа и установки, то сначала используется активный счет 07 «Оборудование к установке».

К оборудованию, требующему монтажа, относится технологическое, энергетическое и производственное оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, к междуэтажным перекрытиям, к прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования.

На счет 07 не могут относиться транспортные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельхозмашины и др.

Приобретаемое оборудование у других организаций и лиц по цене приобретения и расходов по приобретению и доставке на склад организации отражаются по счетам:

Д-т07

К-т 60.

При внесении в уставный фонд учредителями такого оборудования запись по счетам будет:

Д-т07

К-т75-1.

Стоимость оборудования, сданного в монтаж, списывается с кредита счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Подрядчик такое оборудование принимает у себя на забалансовый счет 005 «Оборудование, принятое для монтажа».

При продаже оборудования, требующего установки, его стоимость списывается с кредита счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», а при безвозмездной передаче - в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Аналитический учет ведется по местам хранения оборудования, по каждому виду, маркам и т.д.

IX. Прочие источники получения основных средств и их переоценки

1. Неучтенные объекты основных средств (излишки), обнаруженные при инвентаризации или иным путем, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости записью по счетам:

Д-т01

К-т 92-1 (как внереализационные доходы).

Принятые на учет излишки основных средств по законодательству - п. 7 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Государственного налогового комитета Республики Беларусь от 29 июня 2001 года №94 и Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31 января 2003 года № 6, - подлежат обложению НДС как оборота по реализации (кроме приобретенных основных средств):

Д-т 18-11

К-т 68

Стоимость основных средств легко определить так: например, комиссия установила реальную (остаточную) стоимость станка 400 000 руб., а процент амортизации (износа) - 20%. Значит, первоначальная стоимость станка равна:

400 000x100%

-------------------= 500 000 руб.

80%

Сумма амортизации равна: 500 000 - 400 000 * 100 000 руб.:

Д-т 01

К-т 92-1-400 000 руб. и

Д-т 01

К-т 02-100 000 руб.

2. Переоценка основных средств по решению Совета Министров Республики Беларусь отражается по счетам:

дооценка:

Д-т 01

К-т 83 «Добавочный фонд» и одновременно:

Д-т 83

К-т 02;

уценка:

Д-т 01

К-т 83 - методом «красное сторно» и одновременно:

Д-т 83

К-т 02 - методом «красное сторно».

3. Возврат основных средств, ранее сдаваемых в лизинг: Д-т 01

К-т 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (у арендодателя).

4. Возврат основных средств из структурных подразделений, находящихся на самостоятельном балансе:

Д-т 01

К-т 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

5. Внесение основных средств в уставный фонд простого товарищества:

Д-т 01

К-т 80 субсчет «Вклады товарищей».

6. Перевод молодняка животных в основное стадо:

Д-т 08-7 «Перевод молодняка животных в основное стадо»

К-т 11 «Животные на выращивании и откорме».

Такой перевод молодняка отражается по плановой себестоимости 1 центнера живой массы, и одновременно:

Д-т 01

К-т 08-7 НДС не начисляется.

Если по отчетной калькуляции (составляется в конце года) фактическая себестоимость окажется выше плановой, то составляется дополнительная проводка:

Д-т 08-7

К-т И, а при превышении плановой себестоимости живой массы над фактической составляется такая же проводка способом «красное сторно».

Приобретение взрослых животных в основное стадо - записи мо счетам будут точно такие же, как и при приобретении основных средств, с использованием счетов:

Д-т 08-8 «Приобретение взрослых животных»

К-т 60, 76;

НДС:

Д-т 18-11

К-т60,76;

Д-т 01

К-т 08-8 - пополнение основного стада.

3.1.3 Учет амортизации основных средств и нематериальных

активов

В процессе эксплуатации основные средства постепенно, но постоянно изнашиваются, теряют свои технические качества и уменьшают первоначальную балансовую стоимость.

Различают износ физический и моральный. Возмещение балансовой стоимости происходит путем начисления амортизации в течение всего срока полезного использования до полного погашения стоимости данного объекта.

В Республике Беларусь появилась необходимость разработки и реализации новой амортизационной политики.

С 1 января 2002 года введено в действие Положение о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов. Но с введением Типового плана счетов Положение заменено Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, вступившей в силу с 1 июля 2004 года.

Необходимо представлять различие между понятиями «износ основных средств» и «амортизация основных средств». Износ - это технико-экономический показатель степени физической изношенности объекта или моральное устаревание по сравнению с новыми аналогами.

Амортизация - это экономический показатель степени восстановления затраченного капитала в основные средства и нематериальные активы.

Сумма амортизации включается в издержки производства (обращения) и возвращается организации в составе выручки за реализованную продукцию (работы, услуги). Организации, таким образом, получают возможность устаревшие объекты основных средств и нематериальных активов списывать и приобретать новые, более современные высокопроизводительные средства, а также возводить здания, сооружения.

В Инструкции дается четкое определение основных средств (см. 7.1), и что они являются основными средствами при одновременном соблюдении двух условий:

1) использование их в хозяйственной деятельности организации более 12 месяцев;

2) стоимость их должна превышать величину, установленную в учетной политике организации в соответствии с законодательством (в 2007 году лимит составлял более 30 базовых величин, а ковры и ковровые изделия более 10 базовых величин).

Нематериальные активы представляют совокупность не имеющего материально-вещественной формы оцениваемого имущества, сохраняющего свое содержание и используемого организацией в хозяйственной деятельности в течение длительного (более 12 месяцев) периода.

В соответствии с Типовым планом счетов амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности, отражается по счетам следующим образом.

В случаях временного прекращения эксплуатации основных средств и нематериальных активов, участвующих в предпринимательской деятельности (простой, вызванный полной остановкой производства, простой продолжительностью свыше трех месяцев, нахождение в запасе), а также по объектам, предоставленным за плату во временное владение и пользование (когда это не является предметом деятельности организации), амортизация в бухгалтерском учете отражается по дебету счета 91 «Операционные доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счетов 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов».

Амортизация от стоимости основных средств и нематериальных активов, не участвующих в предпринимательской деятельности, относится на внереализационные расходы в следующих случаях:

• начисление амортизации по объектам:

- переданным сторонним организациям по договорам безвозмездного пользования и по этой причине не участвующим в предпринимательской деятельности;

- не участвующим в предпринимательской деятельности, находящимся в производственных подразделениях организации, а также не участвующим в предпринимательской деятельности, находящимся в обслуживающих производствах и хозяйствах организации (при осуществлении ими коммерческой деятельности);

• начисление амортизации по объектам, не участвующим в предпринимательской деятельности и временно не эксплуатируемым вне зависимости от места нахождения, отражается по дебету счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счетов 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов».

Важным первоначальным моментом амортизационной политики является правильное определение организациями сроков полезного использования, нормативных сроков службы и норм амортизации основных средств и нематериальных активов. Необходимо четко знать содержание всех этих понятий. Есть понятие «срок службы» - это фактический срок службы основных средств и нематериальных активов, в течение, которого объект сохраняет свои потребительские свойства.

Срок полезного использования применяется для установления продолжительности функционирования основных средств и нематериальных активов в процессе предпринимательской деятельности и представляет собой расчетный, ожидаемый период их эксплуатации, в течение которого они смогут приносить доход (выгоду).

Нормативный срок службы основных средств, не используемых в предпринимательской деятельности, устанавливается применительно к каждой позиции основных средств, включенных в действующую классификацию. По видам основных средств, не включенных в действующую классификацию, нормативный срок службы устанавливается решением комиссии на основании технической документации (технические паспорта и др.), а при ее отсутствии - экспертным путем. Нормативный срок службы основных средств, бывших в эксплуатации, определяется с момента их ввода в эксплуатацию первым балансодержателем или собственником.

Нормативный срок службы по нематериальным активам определяется исходя из срока службы, устанавливаемого патентами, лицензиями и другими документами. При невозможности определения нормативного срока службы норма амортизации рассчитывается на 10 лет (но не более срока деятельности организации), а по товарным и фирменным знакам - на срок 40 лет.

Широкое применение получил такой термин, как амортизируемая стоимость, т.е. та стоимость, от величины которой рассчитываются амортизационные начисления.

Амортизируемая стоимость может быть первоначальной стоимостью, остаточной (недоамортизированной) стоимостью.

Величина недоамортизированной стоимости представляет собой разницу стоимости, по которой эти объекты (бывшие и не бывшие в эксплуатации) числятся в бухгалтерском учете или в учете у индивидуального предпринимателя, и величины накопленной амортизации.

Накопленная амортизация - суммы амортизационных отчислений, включенные в издержки производства, расходы на реализацию, операционные, внереализационные расходы или списанные за счет целевых поступлений (финансирования), уточненные по результатам переоценок, проведенных по решениям Правительства Республики Беларусь.

В настоящее время всем организациям предоставлено право устанавливать амортизируемую стоимость объектов в размере их недоамортизированной (остаточной) стоимости на начало каждого отчетного года (с учетом проведенных переоценок) и распределять эту стоимость на остаточный срок полезного использования выбранным способом (или на остаточный нормативный срок службы в случае неучастия объекта в предпринимательской деятельности - линейным способом).

Амортизируемая стоимость основных средств будет изменяться в тех случаях, когда проведены: модернизации; реконструкция; частичная ликвидация; дооборудование; достройка; техническое диагностирование с соответствующим освидетельствованием, оформленные в качестве капитальных вложений актами сдачи-приемки выполненных работ, а также переоценка основных средств и нематериальных активов по решению Правительства Республики Беларусь.

Норма амортизации устанавливается в процентах не менее чем с шестью знаками после запятой.

Во 2-й главе Инструкции дан подробный перечень объектов основных средств, являющихся объектами начисления амортизации.

Следует остановиться на тех средствах труда, которые не относятся к основным средствам и называются предметами, учитываемыми в составе оборотных средств:

• предметы, служащие менее одного года, независимо от стоимости;

• предметы стоимостью менее установленной величины (в 2007 году - менее 30 базовых величин), независимо от срока службы, кроме сельхозмашин и орудий; строительного механизированного инструмента; рабочего, племенного и продуктивного скота (независимо от вида животных);

• библиотечный фонд;

• сценическо-постановочные средства и оборудование, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости.

Предметами (счет 10 «Материалы»), независимо от их стоимости и срока службы, считаются:

• орудия лова (тралы, неводы, сети и др.);

• спецодежда, спецобувь;

• форменная одежда;

• белье, постельные принадлежности, полотенца, специальные инструменты и приспособления;

• технологическая тара для хранения ценностей на складах, в цехах;

• посуда, кухонный и столовый инвентарь;

• передвижные обогревательные домики, сплавной трос, кот-лопункты и др.;

• животные на выращивании и откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, служебные собаки;

• многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста.

Объектами начисления амортизации не являются следующие основные средства:

• музейные ценности, здания - памятники архитектуры;

• земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);

• вооружение и военная техника;

• основные средства госорганизаций, находящихся за границей.

Для всякой организации важно на каждый год определить нормативный срок службы и срок полезного использования объектов основных средств. Нормативные сроки службы амортизируемых основных средств установлены во Временном республиканском классификаторе амортизируемых основных средств, утвержденном Министерством экономики Республики Беларусь от 21 ноября 2001 года № 186. По каждой позиции основных средств установлен шифр и нормативный срок службы. Сроки службы машин и оборудования установлены исходя из режима работы в 2 смены. Субъектам хозяйствования дано право применять поправочные коэффициенты с учетом фактической сменности работы машин и оборудования, влияния агрессивной среды и др.

Нормативный срок службы основных средств определяется собственником средств при приобретении и вводе их в эксплуатацию.

По объектам, ранее находившимся в эксплуатации, нормативные сроки службы и равные им по величине сроки полезного использования могут быть уменьшены комиссией по проведению амортизационной политики вдвое, но не ниже чем до трех лет по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам и до двух лет - по другим объектам основных средств.

Время использования нематериальных активов (срок службы) устанавливается патентами, лицензиями правообладателя.

При невозможности определения нормативного срока службы нематериального актива комиссия своим решением устанавливает сроки: по фирменным наименованиям и товарным знакам на срок до 40 лет, но не более срока деятельности организации; по другим объектам до 10 лет, но не более срока деятельности организации.

Комиссия по проведению амортизационной политики имеет широкие полномочия.

Комиссия организации по проведению амортизационной политики осуществляет:

1) выделение из всего состава имущества организации амортизируемого имущества (включая отнесение однотипных объектов к основным и оборотным средствам);

2) разделение амортизируемых объектов на участвующие и не участвующие в предпринимательской деятельности исходя из функций объекта в соответствии со статьей 1 Гражданского кодекса Республики Беларусь, порядком заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, соответствующими записями в коллективном договоре и по другим законным основаниям;

3) распределение амортизируемых объектов по укрупненным группам на основании действующей классификации;

4) оценку технического состояния, эксплуатационных характеристик и условий функционирования объектов;

5) выбор и пересмотр нормативных сроков службы и (или) сроков полезного использования исходя из установленных базовых режимов работы; определение ресурса каждого объекта, в отношении которого принято решение о начислении амортизации производительным способом;

6) выбор способа и метода начисления амортизации (при принятии метода уменьшаемого остатка - коэффициента ускорения) для каждого объекта;

7) принятие решения о применении поправочных коэффициентов при режимах, отличающихся от базовых, установленных собственником, и определение величины этих коэффициентов;

8) установление и пересмотр амортизируемой и недоамортизированной стоимости при принятии амортизируемых объектов к учету, изменении условий их функционирования и проведении переоценок;

9) определение целесообразности изменения амортизируемой стоимости объекта по результатам проведения технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием;

10) принятие решения о порядке распределения сумм начисленной амортизации в течение отчетного года (исходя из месячной нормы или суммы);

11) распределение месячных норм (сумм) амортизационных отчислений на протяжении года при сезонном характере работы организации исходя из годовой нормы (суммы) амортизации и длительности срока (количества месяцев) эксплуатации в течение года, утверждение сезонных месячных норм;

12) определение (при выработке амортизационной политики на текущий год) порядка расчета амортизации исходя из недоамортизированной (остаточной) стоимости и остаточных сроков службы на 1 января текущего года или исходя из переоцененной амортизируемой стоимости и рассчитанных ранее норм амортизации.

Результаты работы данной комиссии оформляются протоколами.

Бухгалтерии и руководителям организации следует внимательно изучить порядок начисления амортизации при изменении условий использования основных средств.

Порядок начисления и отражения амортизационных отчислений при изменении условий функционирования амортизируемого имущества, используемого в предпринимательской деятельности

В Инструкции даны диапазоны сроков полезного использования амортизируемого имущества в основном от 0,5 до 1,5 нормативного срока службы.

Таблица диапазонов сроков полезного использования амортизируемого имущества

Наименьший уровень годовой нормы амортизации (при наибольшем сроке полезного использования) выбирается по усмотрению комиссии при освоении рынка, ценовой неконкурентоспособности и по другим причинам.

Наибольший уровень годовой нормы амортизации (при наименьшем сроке полезного использования) выбирается комиссией в случае высокого спроса на продукцию, увеличения объема продаж, благоприятной конъюнктуры рынка.

Нижняя и верхняя граница диапазона определяются в целых годах путем умножения нормативного срока службы на соответствующий коэффициент (знаки после запятой не учитываются).

Нижняя граница диапазона не может быть менее 1 года. Начисление амортизации по основным средствам и нематериальным активам начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода их в эксплуатацию, а начисление амортизации производительным способом - с даты их ввода в эксплуатацию и прекращается по тем объектам, по которым она составила 100% амортизируемой (первоначальной) стоимости.

По выбывшим объектам амортизация не начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

Начисление амортизации не производится: во время проведения модернизации объектов, их дооборудования, полной или частичной реконструкции, достройки, технического диагностирования и соответствующего освидетельствования с полной остановкой объекта или его части (кроме проведения указанных работ сроком до 12 месяцев бюджетными учреждениями), а также при консервации объектов в соответствии с законодательством.

Амортизация основных средств и нематериальных активов начисляется:

• по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, - исходя из выбранного срока полезного использования линейным, нелинейным и производительным способами (выбор нелинейного способа не носит обязательный характер, а является правом самой организации);

• по объектам, не используемым в предпринимательской деятельности, исходя из нормативного срока службы линейным способом.

Организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации, в том числе по объектам одного наименования. До окончания срока полезного использования объекта способы и методы начисления амортизации разрешается пересматривать в начале календарного года с обязательным отражением в учетной политике.

Линейный способ заключается в равномерном (по годам) начислении амортизации в течение всего срока полезного использования объекта основных средств или нематериальных активов. Сумма амортизации из года в год совпадает, кроме случаев изменения сменности работы машин и оборудования и вредности среды. При линейном способе амортизируемую стоимость объекта надо умножить на принятую годовую линейную норму амортизации. Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью 120 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений -20%. Годовая сумма амортизационных отчислений составит 24 тыс. руб. (120 х 20 : 100), а за месяц - 2 тыс. руб. (24 : 12).

Линейный метод начисления амортизации является обязательным по следующим объектам основных средств:

• машины, оборудование, транспортные средства сроком службы до 3 лет;

• предметы отдыха, интерьера, включая офисную мебель;

• объекты, находящиеся в ремонте до 3 месяцев (при отнесении на себестоимость) и от 3 месяцев до 1 года (при отнесении на операционные расходы);

• уникальное оборудование, используемое для испытаний и производства ограниченного вида конкретной продукции;

• объекты, не используемые в предпринимательской деятельности.

Нелинейный способ заключается в неравномерном (по годам) начислении амортизации в течение срока полезного использования.

При нелинейном способе годовая сумма амортизации рассчитывается методом суммы числа лет либо методом уменьшаемого Остатка с коэффициентом ускорения от 1 до 2,5 раза. Нормы начис-пения амортизации в первый год и в каждом из последующих лет срока полезного использования объекта могут быть различными.

Применение метода суммы числа лет предполагает определение годовой суммы амортизации исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и отношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе -сумма числа лет срока полезного использования объекта.

Сумма числа лет полезного использования объекта определяется по следующей формуле:

cm- Спих(Спи + 1> у

где СЧЛ - сумма числа лет срока полезного использования объекта, выбранного организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона; Спи- срок полезного использования объекта, выбранный организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона.

Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью 150 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет. Сумма числа лет срока полезного использования составляет 15 лет. Расчет может производиться двумя способами:

1)сложением суммы чисел лет(1+2 + 3 + 4 + 5 = 15);

2) по вышеприведенной формуле (5x6:2=15).

В первый год эксплуатации указанного объекта будет начислена амортизация в размере 5/15, или 33,3%, что составит 50 тыс. руб. (150x5: 15).

Во второй год - 4/15, что составит 40 тыс. руб. (150 х 4 : 15).

В третий год - 3/15, что составит 30 тыс. руб.

В четвертый год - 2/15, что составит 20 тыс. руб.

В пятый год - 1/15, что составит 10 тыс. руб.

Общая сумма начисленной амортизации в течение всего срока полезного использования объекта составит 150 тыс. руб. (50 + 40 + 30 + 20 + 10). Норма амортизации меняется каждый год.

При методе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости (разности амортизируемой стоимости и суммы, начисленной до начала отчетного года амортизации) и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (до 2,5 раза), принятого организацией.

Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью 100 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет.

Годовая норма амортизационных отчислений - 40% (норма амортизации 20%, исчисленная исходя из срока полезного использования, увеличивается на коэффициент ускорения 2).

В первый год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений определяется, исходя из амортизируемой стоимости, и составит 40 тыс. руб. (100 тыс. руб. х 40%).

Во второй год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый год эксплуатации (40 тыс. руб.), и составит 24 тыс. руб. [(100 тыс. руб. - 40 тыс. руб.) х 40%].

В третий год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый и второй годы эксплуатации (40 тыс. руб. + 24 тыс. руб.), и составит 14,4 тыс. руб. [(100 тыс. руб. - 40 тыс. руб. - 24 тыс. руб.) х 40%].

В четвертый год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый - третий годы эксплуатации (40 тыс. руб. + 24 тыс. руб. + 14,4 тыс. руб.), и составит 8,64 тыс. руб. [(100 тыс. руб. - 40 тыс. руб. - 24 тыс. руб. - 14,4 тыс. руб.) х 40%].

В пятый (последний) год эксплуатации амортизация представляет собой разницу между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый - четвертый годы эксплуатации (100 тыс. руб. - 40 тыс. руб. - 24 тыс. руб. - 14,4 тыс. руб. - 8,64 тыс. руб.), и составит 12,96 тыс. руб. Амортизируемая (остаточная) стоимость объекта ежегодно меняется, а норма амортизации не меняется.

Производительный способ начисления амортизации объекта основных средств и нематериальных активов заключается в начислении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта и может применяться с первого же месяца эксплуатации.

Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью 100 тыс. руб. Прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем продукции (работ)- 25 тыс. ед. Выпущено за отчетный месяц 500 ед. Амортизация на единицу продукции -4 руб. (100 тыс. руб.: 25 тыс. ед.).

Амортизационные отчисления за отчетный месяц - 2 тыс. руб. (4 руб. х 500 ед.).

Приобретен автомобиль амортизируемой стоимостью 15 млн. руб., с предполагаемым пробегом до 400 тыс. км. Пробег в отчетном месяце составил 5 тыс. км.

Амортизация на 1 км - 37,5 руб. (15 млн руб.: 400 тыс. км).

Амортизационные отчисления за отчетный месяц - 187,5 тыс. руб. (37,5 руб. х 5 тыс. км).

Амортизация основных средств начисляется в течение всего срока полезного использования: при нахождении объекта в эксплуатации; в простое, в том числе и в связи с ремонтом продолжительностью до 3 месяцев, - путем ежемесячного включения в издержки производства или обращения; при простое и ремонте свыше 3 месяцев, в запасе, на консервации более 1 года амортизация начисляется линейным способом с отнесением на операционные расходы (дебет 91, кредит 02).

Амортизация по объектам основных средств, не используемым в предпринимательской деятельности, которые в отчетном месяце не эксплуатировались, начисляется за счет соответствующих источников линейным способом исходя из нормативных сроков службы.

Все вышесказанное относится и к нематериальным активам.

Для обеспечения нормальных условий воспроизводства основных средств, используемых в предпринимательской деятельности организаций, применяющих линейный способ начисления амортизации, допускается текущая индексация амортизационных начислений при условии, что уровень инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий месяц к предыдущему месяцу составил не менее 2%.

Сумма индексации за каждый месяц рассчитывается исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за предшествующий месяц к декабрю предыдущего года.

В бухгалтерском учете сумма индексации отражается в затратах по дебету счетов: 20, 23, 25, 26, 44 и кредиту счета 83. Сумма индексации принимается в расчет величины амортизационного фонда воспроизводства основных средств. При проведении переоценки на сумму индексации делается запись по дебету счета 83 и кредиту счета 02. Если сумма переоценки оказалась меньше суммы годовой индексации, излишние суммы индексации сторнируются.

Инструкцией установлен порядок формирования и использования амортизационных фондов воспроизводства основных средств и нематериальных активов как источников капитальных вложений производственного назначения, жилищного строительства, приобретения и создания нематериальных активов (в том числе научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ).

Учет формирования и использования амортизационного фонда ведется на забалансовых счетах 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств», 013 «Амортизационный фонд воспроизводства нематериальных активов», 014 «Потеря стоимости основных средств».

Счет 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств» используется для учета амортизационного фонда по основным средствам в предпринимательской деятельности.

В целях его создания ежемесячно определяется сумма амортизации в составе полной себестоимости реализованной продукции (работ, услуг).

Например, начислена амортизация по основным средствам, используемым в предпринимательской (хозяйственной) деятельности, за истекший месяц - 400 000 руб., в том числе по основному производству - 250 000 руб., вспомогательному производству - 30 000 руб., заводоуправлению - 120 000 руб.

Себестоимость изготовленной продукции (работ, услуг) за данный месяц составляет 2 000 000 руб. по дебету счета 20 «Основное производство». Полная себестоимость реализованной продукции по дебету счета 90-2 «Себестоимость реализации» составила 2 000 000 руб.

Следовательно, удельный вес амортизации в себестоимости изготовленной продукции (работ, услуг) составляет:

400 000 х 100%

2 000 000

20 %.

Сумма амортизационного фонда за месяц будет равна:

2 000 000 х 20 % .„ ЛЛЛ _

-----------------------= 400 000 руб.

100%

Записи по счетам за истекший месяц будут следующие:

Как мы помним, по забалансовым счетам двойная запись (запись по дебету одного и кредиту другого счета) не используется.

По кредиту счета «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств» отражается использование амортизационного фонда, равное сумме фактически произведенных в отчетном периоде капитальных вложений производственного назначения и затрат предприятия на жилищное строительство, осуществляемых хозяйственным или подрядным способами, погашение кредитов и займов, полученных на эти цели, и процентов по ним. Под капитальными вложениями производственного назначения понимается новое строительство, в том числе достройка, приобретение и изготовление основных средств, реконструкция, модернизация и техническое перевооружение объектов основных средств, используемых в предпринимательской деятельности. В бухгалтерском учете отражение капитальных вложений производится согласно учетной политике организации (метод учета реализации - по отгрузке или по оплате) на основании актов выполненных работ, счетов поставщиков и подрядчиков.

Забалансовый счет 014 «Потеря стоимости основных средств» используется по основным средствам непредпринимательской деятельности, например, жилищно-коммунального хозяйства.

Амортизационный фонд на сумму амортизации по таким хозяйствам начисляется один раз в конце года.

Лизингополучателем сумма начисленной амортизации по объектам лизинга относится на увеличение амортизационного фонда, т.е. по дебету забалансовых счетов, а при фактической уплате лизинговых платежей в пользу лизингодателя на сумму амортизационных отчислений в составе лизингового платежа лизингополучатель отражает использование амортизационного фонда по кредиту счетов 010 и 013.

В Инструкции уделено большое внимание начислению амортизации в условиях аренды и лизинга. При нахождении объектов на балансе у арендодателя (лизингодателя) на учете у индивидуального предпринимателя-арендодателя амортизационные отчисления отражаются:

• арендодателем - в составе издержек производства, расходов на реализацию либо операционных расходов в соответствии с законодательством;

• лизингодателем - в составе издержек производства либо операционных расходов;

• арендатором (лизингополучателем) - в составе издержек производства, расходов на реализацию, расходов индивидуального предпринимателя как часть арендного (лизингового) платежа, подлежащего перечислению арендодателю (лизингодателю).

При нахождении объектов на балансе, (на учете у индивидуального предпринимателя) у арендатора (лизингополучателя):

• арендодателем (лизингодателем) амортизация не начисляется;

• арендатором (лизингополучателем) амортизационные отчисления включаются в состав издержек производства или расходов на реализацию, расходов индивидуального предпринимателя.

В заключительной, 9-й, главе Инструкции даны рекомендации ведения бухгалтерских регистров с целью унификации расчета амортизационных отчислений по отдельным объектам основных средств и нематериальных активов и в целом по организации:

1) карточка расчета амортизационных отчислений от стоимости объекта основных средств (нематериальных активов);

2) разработочная таблица «Расчет амортизации основных средств (нематериальных активов)».

В приложениях 6 и 7 к Инструкции даны формы данных регистров и порядок их заполнения.

Расчет амортизации в январе производят по проверенным на начало года данным о наличии основных средств. По состоянию на 1 января проводится и переоценка основных средств. За остальные месяцы года амортизацию начисляют с учетом поступления и выбытия основных средств в предшествующем месяце, корректируя сумму ранее начисленных амортизационных отчислений. Амортизация начисляется независимо от того, прибыльно или убыточно работает предприятие.

3.2 Учет расходов на модернизацию и реконструкцию основных

средств

Восстановление основных средств происходит путем модернизации и реконструкции и путем ремонта.

Модернизация и реконструкция, дооборудование, достройки -это совокупность работ по переоборудованию, переустройству объекта, замена конструктивных элементов и систем более эффективными, повышающими технический уровень, обеспечивающими получение более высоких качественных и количественных показателей объекта основных средств. При модернизации и реконструкции увеличивается ресурс объекта, срок службы и первоначальная стоимость.

При реконструкции и модернизации зданий и сооружений изменяется планировка, могут заменяться перекрытия, стены, крыши и т.д.

Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта, а также по дооборудованию, достройке отражаются на активном счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство и создание объектов».

Модернизация и реконструкция могут выполняться хозяйственным или подрядным способом. Записи по счетам будут следующие.

3.3 Учет расходов на ремонт основных средств

Если модернизация и реконструкция относятся к работам капитального характера, то текущий, средний и капитальный ремонты, а также технический осмотр и уход относятся к работам некапитального характера.

Ремонт - это совокупность работ по поддержанию основных средств в рабочем состоянии, т.е. восстановление исправности или работоспособности объекта основных средств или его составных частей, предотвращения их интенсивного износа. В процессе ремонта производится восстановление физико-технических показателей основных средств, замена или восстановление отдельных частей объекта.

Расходы на все виды ремонтов (текущий, средний и капитальный) объектов основных средств, участвующих в предпринимательской деятельности, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), а в торговых организациях - в издержки обращения.

До начала ремонта, а также модернизации и реконструкции, руководитель организации своим приказом назначает состав технической службы для предварительного обследования объектов основных средств и составления акта формы ОС-16 «Акт о выявленных дефектах оборудования», на основании которого после утверждения руководителем составляется сметно-техническая документация и график работ. Должна быть оформлена вся документация по ремонту: требования на отпуск материалов, лимитно-заборные карты, накладные, акты приема-сдачи работ и др.

Капитальный ремонт проводится в соответствии с планом ремонта. Во время капитального ремонта оборудования и транспортных средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление изношенных деталей и узлов, сборка, регулирование и испытание объекта. При капитальном ремонте зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные конструкции и детали. Прием объектов по окончании капитального ремонта производится по акту о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма ОС-3). На сумму капитального ремонта первоначальная стоимость объектов основных средств не увеличивается.

Аналитический учет расходов по капитальному ремонту ведется отдельно по каждому объекту основных средств и в разрезе статей затрат.

В целях равномерного включения предстоящих расходов на капитальный ремонт в издержки производства или обращения отчетного периода организация, согласно учетной политике, может создавать резерв предстоящих расходов (в том числе и арендованных основных средств).

Резервирование производится ежемесячно равными долями исходя из сметной стоимости капитального ремонта записью по счетам:

Д-т20,25,26,44

К-т 96 «Резервы предстоящих расходов».

В отчетном периоде, когда фактически выполняется капитальный ремонт, с пассивного счета 96 «Резервы предстоящих расходов» производится списание сумм в корреспонденции по счетам: 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.

При выполнении ремонта (текущего, среднего, капитального) хозяйственным способом (собственный ремонтный цех) используется активный счет 23 «Вспомогательные производства», субсчет 3 «Ремонт основных средств».

Записи по счетам будут следующие:

Исходя из бухгалтерских проводок видно, что расходы на ремонт основных средств в соответствии с приказом руководителя организации об учетной политике могут списываться путем:

включения в себестоимость отчетного периода;

2) за счет созданного резерва для ремонта;

3) с отнесением на расходы будущих периодов с ежемесячным списанием на себестоимость.

Ремонт основных средств (особенно транспортных) может производиться подрядным способом за счет тех же источников.

На себестоимость относятся расходы на ремонт предприятий общественного питания и медицинских учреждений, обслуживающих рабочих и служащих данной организации.

По непроизводственным основным фондам стоимость ремонтов на себестоимость не относится, а списывается за счет внереализационных доходов:

1) Д-т 29 «Обслуживающие производства и хозяйство» К-т 10, 70, 69 и др.;

2) Д-т 92 К-т 29.

3.4 Учет аренды основных средств

В условиях рыночной экономики широко распространяется аренда основных средств. В практике применяются две формы аренды:

1) обыкновенная (текущая) аренда отдельных объектов основных средств без права выкупа имущества (помещения, оборудование);

2) финансовая, или долгосрочная, аренда предприятий, цехов, оборудования, которая предполагает передачу имущества арендатору в полное владение с последующим выкупом по остаточной (выкупной) стоимости основных средств или передача без выкупа и создание арендных предприятий на базе государственных. Выкупная стоимость определяется обеими сторонами и фиксируется в договоре аренды.

К сведению, в зарубежной практике по срокам действия аренда делится:

1) на краткосрочную (рейтинг)-до 1 года;

2) среднесрочную (хайринг) - от 1 года до 3 лет;

3) долгосрочную (лизинг) - свыше 3 лет.

Широкое распространение и в нашей экономике получила финансовая аренда- лизинг, когда арендодатель за счет своих средств приобретает для арендатора по заявке последнего необходимое для его производственных целей оборудование у определенного поставщика и передает во временное владение и пользование, сохраняя за собой право собственности.

Аренда допускается во всех отраслях народного хозяйства и в отношении движимого и недвижимого имущества: здания, сооружения, оборудование, транспортные средства, земельные участки, обособленные природные объекты.

Передача имущества во временное владение и пользование оформляется договором аренды (имущественного займа), в котором указываются необходимые данные об имуществе, передаваемом в аренду (наименование, состав, себестоимость, срок аренды, сумма арендной платы, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон (начисление амортизации основных средств, проведение ремонтов, уплата земельного налога, уплата коммунальных услуг по зданиям и др.).

Имущество, предоставленное в аренду или полученное, должно отражаться в бухгалтерском учете отдельно.

Передача объекта в аренду оформляется актом (накладной) приема-передачи основных средств.

Основные средства у арендодателя как его собственность продолжают числиться на счете 01 «Основные средства». Бухгалтерия арендодателя делает отметку в инвентарной карточке объекта о передаче его в аренду, и копия инвентарной карточки передается арендатору, который зачисляет объект аренды на забалансовый счет 001 «Арендованные основные средства» без использования двойной записи по счетам, т.е. получение отражается по дебету счета 001, а при возврате их арендодателю - по кредиту этого счета.

Амортизацию по переданному в аренду объекту при текущей аренде начисляет арендодатель, но относит ее не на затраты своего производства, а в уменьшение дохода от аренды, т.е. в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы» и в кредит счета 02 «Амортизация основных средств», если аренда не является основной деятельностью предприятия.

Если же передача основных средств, нематериальных активов является основным видом деятельности, то амортизация по переданным в аренду объектам отражается в составе расходов по обычным видам деятельности:

Д-т 20, 23, 25, 26, 44

К-т 02.

Основным видом экономической деятельности организации является такой вид деятельности, который вносит наибольший вклад, удельный вес в показатель объема производства, объема реализации продукции, работ, услуг и составляет более 50% от данных показателей. Тогда бухгалтерия арендодателя начисленную будет отражать арендную плату как реализацию продукции, работ и услуг:

Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т 90 «Реализация».

Если сдача имущества в аренду не является основным видом экономической деятельности, то арендная плата у арендодателя должна учитываться как операционные доходы на счете 91 «Операционные доходы и расходы»:

Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т 91 «Операционные доходы и расходы».

Арендная плата рассчитывается за месяц, исходя из арендуемой площади зданий, сооружений, помещений, установленной базовой ставки арендной платы за 1 м2 арендуемой площади и коэффициентов, характеризующих удобства в пользовании арендуемыми производственными зданиями, сооружениями и помещениями.

Расходы арендодателя по содержанию, эксплуатации, текущему ремонту производственных зданий, сооружений и помещений, отоплению, энергоснабжению, связи, коммунальным и другим услугам не включаются в арендную плату и оплачиваются арендатором отдельно по договоренности сторон на основании фактических расходов (показаний приборов, счетчиков).

Базовые ставки арендной платы за 1 м2 зависят от населенных пунктов республики.

Арендная плата включает в себя амортизационные отчисления, все виды налогов и сборов, уплачиваемых в бюджет арендодателем в соответствии с законодательством.

Договоры аренды зданий, сооружений, нежилых помещений подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре договоров аренды зданий, сооружений, нежилых помещений.

Юридические лица, имеющие здания, сооружения и иные помещения республиканской собственности, при сдаче их в аренду перечисляют в республиканский бюджет 50% полученной арендной платы после уплаты всех налогов и сборов.

При арендных отношениях записи по счетам у арендатора следующие:

У арендодателя производятся следующие записи по счетам:

Повышенного внимания требует отражение в бухгалтерском учете затрат, связанных с использованием личного транспорта в служебных целях.

Трудовой кодекс Республики Беларусь, статья 106 устанавливает, что работники предприятия, состоящие в штате и использующие свои транспортные средства для нужд нанимателя, имеют право на получение компенсации за износ автомобиля, размер и порядок выплаты которой определяется по договоренности сторон.

Автомобиль работника при использовании его в служебных целях, а также при сдаче его в аренду на балансе предприятия не числится, потому что не является собственностью предприятия. Следовательно, амортизация по таким транспортным средствам не начисляется.

За износ автомобиля в процессе его эксплуатации для нужд предприятия работник получает компенсацию в размере суммы амортизации, рассчитанной согласно законодательству.

На предприятии должен быть издан приказ, оформлен договор и составлен расчет компенсации.

Нормативный срок службы автомобиля устанавливает комиссия с учетом технического состояния транспортного средства. По средствам, бывшим в эксплуатации, комиссия имеет право снижать срок службы вдвое, но не ниже 2 лет (по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам до 3 лет).

Расчет суммы амортизации по автомобилю, используемому в служебных целях, рассчитывается любым из трех способов начисления амортизации: линейным, нелинейным, производительным. Если работник использует свой автомобиль для нужд нанимателя и получает компенсацию или передал автомобиль в безвозмездное пользование, то предприятие не начисляет налог на недвижимость, а если заключен договор аренды автомобиля, то предприятие уплачивает налог на недвижимость по остаточной стоимости транспортных средств.

Возмещение затрат по ремонту автомобиля действующим законодательством не предусматривается.

За полностью изношенный автомобиль компенсация не должна выплачиваться.

Если же автомобиль оформлен договором аренды, то за счет арендатора может быть предусмотрено проведение технического обслуживания, текущего ремонта с заменой незначительных деталей.

Размер и порядок выплаты арендной платы устанавливается по договоренности сторон, и при выдаче ее физическим лицам надо удержать подоходный налог.

Если работник использует личный автомобиль в служебных целях и получает за это компенсацию, то затраты на ремонт автомобиля несет владелец автомобиля. А если такие расходы оплатило предприятие, то они покрываются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Для работника такие выплаты являются выплатами социального характера, а значит прибавляются к заработной плате за данный месяц и по общей сумме начисляются подоходный налог, отчисления в Фонд социальной защиты населения и обязательные страховые взносы в Белгосстрах.

Ремонт же арендованных основных средств идет за счет арендатора и включается в себестоимость продукции, работ, услуг.

Компенсация за использование личного транспорта в служебных целях согласно статьи 2.10.10 Основных положений включается в себестоимость для бухгалтерского и налогового учета и она не облагается взносами в Фонд социальной защиты населения и Белгосстрах.

У иностранных физических лиц или лиц без гражданства, временно проживающих на территории Республики Беларусь, из суммы арендной платы удерживается подоходный налог по ставке 20%.

Если постоянно проживающий в Республике Беларусь иностранный гражданин сдает в аренду автомобиль, то подоходный налог удерживается по ставкам для резидентов.

Если арендодателем является юридическое лицо (кроме иностранных) или предприниматель без образования юридического лица, то арендатор всю сумму арендной платы перечисляет на их расчетные счета.

Расчет представляется в налоговую инспекцию один раз в квартал, не позднее 15-го числа следующего за отчетным кварталом месяца.

Арендная плата у арендатора включается в себестоимость продукции, работ, услуг в составе материальных затрат.

Арендодатель сумму арендной платы отражает в отчетном периоде, к которому она относится, независимо от времени оплаты и даты поступления денег.

В договоре аренды должно быть оговорено техническое состояние автомобиля, его стоимость, и из этой суммы уплачивается налог на недвижимость арендатором или арендодателем.

По договорам аренды, лизинга с иностранными юридическими и физическими лицами по основным средствам, ввезенным на территорию Республики Беларусь, налог на недвижимость всегда уплачивает арендатор.

Кроме договора, хозяйственные операции по аренде автомобилей оформляются актом приема-передачи основных средств.

Долгосрочная аренда основных средств - это аренда предприятий, цехов, участков с производственным оборудованием или только оборудования. Долгосрочная аренда осуществляется на несколько лет и, согласно договору аренды, может завершаться выкупом основных средств арендатором.

Учет долгосрочно арендуемых средств производится в оценочной договорной стоимости, установленной арендодателем и арендатором, и чаще всего она равняется первоначальной стоимости. Арендодатель передает на баланс арендатора стоимость основных средств и сумму начисленной амортизации, используя счет 91 «Операционные доходы и расходы»:

Д-т 91 «Операционные доходы и расходы»

К-т 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Оприходование объектов основных средств, подлежащих сдаче в аренду, отражается записью:

Д-т 03

К-т 08.

Если в аренду передается объект, бывший в эксплуатации, то на сумму амортизации запись будет:

Д-т 02

К-т 03 и на остаточную стоимость:

Д-т 91

К-т 03.

Начисление арендной платы:

Д-т 62

К-т 91 (90).

Счет 90 «Реализация» используется теми организациями, у которых сдача имущества в аренду является основной деятельностью. На поступившую арендную плату запись будет:

Д-т51

К-т 62.

Начисление НДС:

Д-т 91-3,90-5

К-т 68.

3.5 Учет лизинговых операций

В учете лизинговых операций используются следующие законодательные документы.

1. Гражданский кодекс Республики Беларусь (глава 34).

2. Конвенция о межгосударственном лизинге, ратифицирована Законом Республики Беларусь от 9 ноября 1999 года № 309-3 «О ратификации Конвенции «О межгосударственном лизинге».

3. Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденная постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и Министерства строительства и архитектуры Республики Беларусь от 30 марта 2004 года № 87/55/33/5.

4. Инструкция о порядке бухгалтерского учета основных средств (в редакции постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 9 июля 2004 года № 110).

5. Инструкция о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь (в редакции постановления от 23 июля 2004 года № 114, действует с 1 августа 2004 года).

6. Дополнительные нормативные акты.

Определение лизинга дано в статье 636 Гражданского кодекса Республики Беларусь от 7 декабря 1998 года № 218-3 (далее -ГК), согласно которой по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Лизинг является очень удобным источником приобретения современного оборудования для лизингополучателя (арендатора) на довольно выгодных финансовых условиях, так как сущность лизинговых операций сводится к тому, что одни юридические лица (лизингодатель) приобретают объекты лизинга за свои средства по заявкам других субъектов хозяйствования (лизингополучатель) и передают им за плату с правом или без права выкупа.

Объектом лизинга является движимое и недвижимое имущество, относящееся к основным фондам, а также отдельные виды нематериальных активов, в частности программное обеспечение.

Объектом лизинга не может быть имущество, используемое для семейных или бытовых нужд, земельные участки, природные ресурсы.

В зависимости от условий возмещения лизингодателю затрат и перехода права собственности на объект лизинга к лизингополучателю лизинг (от англ. leasing - аренда) подразделяется:

• на финансовый, при котором лизинговые платежи в течение договора лизинга, заключенного на срок не менее одного года, возмещают лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере не менее 75% его первоначальной стоимости с правом или без права выкупа;

• оперативный, при котором лизинговые платежи в течение договора лизинга возмещают лизингодателю в размере менее 75% первоначальной стоимости объекта лизинга. По истечении договора лизинга лизингополучатель возвращает лизингодателю объект лизинга и его можно передавать в лизинг многократно.

В зависимости от состава сторон лизинг делится:

• на международный, при котором хотя бы одна из сторон является нерезидентом Республики Беларусь;

• внутренний, при котором обе стороны договора являются резидентами Республики Беларусь;

• сублизинг, при котором лизингополучатель с согласия лизингодателя передает объект в лизинг другому лизингополучателю.

Тщательно должен продумываться договор лизинга по всем условиям лизинга и отражать: наименование и характеристику объекта; контрактную стоимость объекта; обязательства сторон по уплате налоговых платежей по объекту лизинга; срок лизинга; цену договора лизинга, которая устанавливается исходя из инвестиционных расходов (первоначальная стоимость объекта лизинга, страхование объекта, налоговые платежи по объекту лизинга и др.) и вознаграждения (доходов) лизингодателя; выкупную стоимость объекта лизинга, которая может быть равна или меньше остаточной стоимости (выкупная стоимость равна первоначальной стоимости объекта минус лизинговые платежи); сумму лизинговых платежей за каждый месяц лизинга, которые возмещают инвестиционные расходы лизингодателя и сумму вознаграждения (дохода) лизингодателя; какая сторона начисляет амортизацию (износ); у кого объект лизинга будет находиться на балансе - лизингодателя или лизингополучателя. Лизинговый платеж относится на себестоимость продукции (работ, услуг) лизингополучателя.

Выкупная стоимость объекта лизинга не входит в состав затрат лизингополучателя.

Величина амортизации (износа) объекта лизинга устанавливается договором лизинга по согласованию между лизингодателем и лизингополучателем, она не должна превышать разницу между контрактной (первоначальной) стоимостью объекта и его выкупной (или остаточной) стоимостью, определяемой условиями договора лизинга. Если договором размер износа не предусмотрен, то тогда он начисляется по единым нормам.

Что касается предметов интерьера, включая офисную мебель, печи СВЧ, жалюзи, а также предметы для отдыха и развлечений, легковые автомобили в качестве служебных (кроме автошкол), то по таким объектам лизинга амортизация начисляется по твердым, а не по свободным нормам.

Объект лизинга в период действия договора лизинга не подлежит переоценке. Лизингодатель в течение всего срока действия договора лизинга является собственником имущества, переданного в лизинг.

С 1 августа 2004 года вступила в силу новая Инструкция о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций (в редакции постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 23 июля 2004 года № 114).

Цель данной Инструкции - установление единого порядка отражения в бухгалтерском учете лизинговых операций для коммерческих и некоммерческих организаций (кроме банков, страховых компаний, бюджетных организаций).

Бухгалтерский учет лизинговых операций зависит от того, находится ли объект на балансе лизингодателя или на балансе лизингополучателя.

Лизингодатель все затраты по приобретению объекта лизинга учитывает на активном счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Приобретение объектов лизинга».

На первоначальную стоимость принятого объекта составляется запись по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» субсчет «Объект лизинга» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Приобретение объектов лизинга».

Рассмотрим порядок отражения у лизингодателя операций по приобретению объекта лизинга.

Пример. Лизинговая компания по согласованию с лизингополучателем приобретает объект лизинга за счет собственных средств. Стоимость объекта лизинга по счету поставщика составила 1 000 000 руб., НДС - 180 000 руб.; стоимость погрузки, выгрузки, транспортировки согласно счету транспортной организации составила 200 000 руб., НДС - 36 000 руб.

Приобретение объекта лизинга и осуществление расчетов у лизингодателя по счетам будет отражено следующим образом.

При использовании заемных средств для финансирования приобретения объекта лизинга у лизингодателя записи по счетам будут следующие:

1. Бухгалтерский учет у лизингодателя, когда объект лизинга находится на балансе лизингодателя.

Сумма лизинговых платежей признается выручкой и в соответствии с принятой учетной политикой организации отражается по дебету счета 98 «Доходы будущих периодов» и кредиту счета 90 «Реализация», если лизинговая деятельность является основным видом деятельности, или счету 91 «Операционные доходы и расходы».

Начисление лизинговых платежей, причитающихся по договору лизинга, отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».

Пример. Лизингодатель передает объект лизинга для использования лизингополучателю сроком на год с последующим выкупом.

Первоначальная стоимость объекта лизинга 1 200 000 руб., оплата вознаграждения за услугу по лизингу 300 000 руб., сумма НДС по лизинговым платежам 270 000 руб., начисленная лизингодателем амортизация 200 000 руб.

Записи по счетам у лизингодателя будут следующие:

При возврате объекта лизинга лизингодателю первоначальная стоимость объекта лизинга списывается с кредита счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в дебет счета 01 «Основные средства». Если по такому объекту есть проценты по непогашенным кредитам, займам, взятым на приобретение объекта, то в течение года они учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а в конце отчетного года проценты относятся на увеличение стоимости объекта основных средств.

На сумму недополученных лизинговых платежей производится сторнировочная запись по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».

2. Бухгалтерский учет у лизингодателя, когда объект лизинга находится на балансе лизингополучателя.

Передача объекта лизинга получателю отражается по дебету активного счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» субсчет «Объект лизинга» на сумму первоначальной стоимости.

По объектам, бывшим в эксплуатации, необходимо отдельно со счета 02 «Амортизация основных средств» списать начисленную амортизацию и сумму остаточной стоимости по счету 58 «Финансовые вложения».

Лизингодатель при передаче объекта лизинга на баланс лизингополучателя стоимость объекта (исходя из условий договора лизинга) записывает по дебету забалансового счета 011 «Основные средства, сданные в аренду».

Аналитический учет по счетам 03, 58, 011 ведется по каждому объекту основных средств, по каждому лизингополучателю.

Записи по счетам у лизингодателя с учетом данных примера № 2 будут следующие:

3. Бухгалтерский учет у лизингополучателя, когда объект лизинга находится на балансе лизингодателя.

Объект лизинга как собственность лизингодателя у лизингополучателя зачисляется по дебету забалансового счета 001 «Арендованные основные средства» по контрактной стоимости (стоимости, указанной в договоре лизинга).

Аналитический учет взятых в лизинг основных средств ведется в разрезе лизингодателей по каждому объекту лизинга.

Если лизингополучатель несет за свой счет (по условиям договора) расходы по доставке, монтажу и установке оборудования и договор лизинга будет завершен выкупом объекта лизинга, то такие расходы отражаются по дебету активного счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счетов 10, 23, 60,76, 68 и др. А если лизингополучатель по условиям договора лизинга возвращает объект лизинга лизингодателю, то расходы по доставке, монтажу и установке относятся в дебет активного счета 97 «Расходы будущих периодов».

Фактические расходы с кредита счета 08 переносятся в дебет счета 01 после ввода объекта лизинга лизингополучателем в эксплуатацию по субсчету «Присоединенная стоимость объекта лизинга». Записи по счетам у лизингополучателя будут следующие (с учетом данных примера № 2).

4. Бухгалтерский учет у лизингополучателя, когда объект лизинга находится на балансе лизингополучателя.

Поступление объекта лизинга на баланс лизингополучателя, как было сказано ранее, отражается по активному счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств» в корреспонденции с активно-пассивным счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по лизинговым платежам».

Оприходование объекта лизинга со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» переносится на счет 01 «Основные средства» субсчет 2 «Основные средства, полученные в лизинг».

Начисление лизинговых платежей за весь период лизинга отражается на счете 97 «Расходы будущих периодов» субсчет «Расходы по лизинговым платежам». Согласно договору лизинга лизинговые платежи списываются ежемесячно на затраты производства и обращения (счета 20,26,44).

На сумму начисленной амортизации создается амортизационный фонд на забалансовом счете 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств», а после принятия объекта лизинга в собственность лизингополучателя - амортизационный фонд уменьшается.

После полного расчета по лизингу лизингополучатель зачисляет объект в собственные основные средства (субсчет 01-1) и принимает начисленную амортизацию.

Записи по счетам у лизингополучателя будут следующие:

3.6 Учет выбытия основных средств

Выбытие основных средств может происходить вследствие физического износа, продажи, безвозмездной передачи, обмена, частичной или полной ликвидации при авариях, стихийных бедствиях, иных чрезвычайных ситуациях, повлекших невозможность дальнейшего использования или нецелесообразность восстановления, при передаче в уставный капитал (фонд) другой организации.

Для определения целесообразности и непригодности объекта к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности его восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия в составе технических работников (инженеров), представителей администрации, главного бухгалтера, лиц, ответственных за сохранность основных средств. Комиссия устанавливает непригодность объекта к восстановлению и использованию, причины списания объекта (физический или моральный износ, реконструкция, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия, длительное неиспользование объекта для производственных целей), виновных лиц в преждевременном выбытии объекта, возможность использования отдельных деталей, узлов, материалов и их оценку исходя из цен возможного использования, определяет количество, вес изымаемых цветных и драгоценных металлов.

Результаты принятого комиссией решения оформляются актом на списание основных средств (форма № ОС-4) или актом на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4а). В актах указывается наименование объекта, дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные ремонты, причина выбытия с обоснованием причин нецелесообразности использования и невозможности восстановления.

Акт утверждается руководителем предприятия. В актах приводят подробные сведения о техническом состоянии основных частей, деталей, узлов и обосновывают необходимость их ликвидации (износ, преждевременное выбытие по причине ненормальных условий эксплуатации, аварии). При авариях к акту прилагается копия другого акта - акта об аварии с указанием причин и виновников произошедших аварий.

Детали, узлы демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других основных средств, а также другие материалы приходуются в бухгалтерском учете по цене возможного использования. Непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье по дебету счета 10 «Материалы» субсчет 6 «Прочие материалы».

Выбытие объектов основных средств вследствие продажи, обмена, списания, внесения в качестве вклада в уставный фонд и в других случаях оформляется договором и актом о приеме-передаче основных средств, а также составляется товарно-транспортная накладная формы ТТН-1, если отпуск (перемещение) осуществляется с участием автомобильного транспорта, либо товарная накладная на отпуск и оприходование товарно-материальных ценностей формы ТН-2, если перемещение объекта основных средств осуществляется почтой или нарочным (самовывоз).

На основании акта о приеме-передаче основных средств (форма № ОС-1) бухгалтерия организации делает запись в инвентарной карточке.

Ликвидация, продажа, обмен, внесение в уставный фонд основных средств производятся с участием активно-пассивного счета 91 «Операционные доходы и расходы», при безвозмездной передаче - счета 92 «Внереализационные доходы и расходы», а в пределах одного собственника - счета 83 «Добавочный фонд».

Пунктом 46 в Инструкции о порядке бухгалтерского учета основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 20 декабря 2004 года № 127 (в редакции постановления от 9 июля 2004 года № 110), предусмотрены два варианта отражения в учете выбытия основных средств:

1) с использованием субсчета «Выбытие основных средств»;

2) без использования субсчета «Выбытие основных средств».

I. Реализация и прочее выбытие (в учетной политике - метод учета выручки по отгрузке)

При реализации основных средств НДС начисляется от остаточной стоимости, за минусом суммы возвратных отходов.

При реализации основных средств по цене ниже остаточной стоимости НДС надо начислять от остаточной стоимости, а не от цены реализации.

II. Безвозмездная передача основных средств

III. Выбытие основных средств вследствие стихийных бедствий (наличие страхового полиса)

IV. Выбытие основных средств вследствие недостач, хищений

V. Передача основных средств в качестве вклада в уставный фонд другой организации

НДС при передаче основных средств в качестве взноса в уставный фонд другой организации не начисляется.

3.7 Учет переоценки основных средств

В связи с тем, что основные средства вводятся в эксплуатацию в разные периоды с использованием действующих различных цен на оборудование, машины, транспортные средства, различных уровней заработной платы при возведении зданий, сооружений, различных цен на строительные материалы и т.д., возникает необходимость установить реальную стоимость однородных объектов, которая называется восстановительной стоимостью. Восстановительная стоимость должна объективно отражать уровень цен на определенную дату, и этой датой чаще всего является 1 января наступающего года.

Установлено три способа переоценки основных средств:

1) путем индексации первоначальной стоимости с использованием коэффициентов пересчета, публикуемых Министерством статистики и анализа по состоянию на 1 января;

2) путем прямого пересчета первоначальной стоимости в цены, складывающиеся на 1 января на соответствующие виды основных аналогичных средств. При прямом пересчете должны быть документы и материалы, подтверждающие рыночную цену: справка завода-изготовителя с прибавлением расходов по перевозке и монтажу оборудования; справка торговых организаций об уровне цен; сведения об уровне цен на данные виды средств, опубликованные в печатной рекламе или каталогах, а при необходимости экспертные заключения о рыночной стоимости зданий и сооружений (их выполняет Министерство строительства и архитектуры), остальных средств (Министерство промышленного строительства).

Справки, сведения о ценах, экспертные заключения сохраняются вместе с другими документами по переоценке;

если средства числятся в СКВ, то надо взять курс валюты Национального банка на 31 декабря и по курсу перевести стоимость в рубли и ее умножить на коэффициент пересчета. Переоцениваются и безвозмездно полученные средства в соответствии с датой их первого приобретения.

Первичным документом по переоценке основных средств является ведомость переоценки, куда из инвентарных карточек или описей записывается каждый объект, а после переоценки составляется акт о результатах переоценки, на основе которого составляются записи по счетам по состоянию на 1 января.

Увеличение балансовой стоимости объекта основных средств до уровня восстановительной стоимости отражается записью по счетам:

Д-т 01 «Основные средства»

К-т 83 «Добавочный фонд».

При использовании понижающих коэффициентов запись по счетам производится методом «красное сторно»:

Д-т 01

К-т 83.

Одновременно корректируется сумма начисленной амортизации. При ее увеличении запись по счетам будет:

Д-т 83

К-т 02, а при уменьшении - эта же проводка методом «красное сторно».

Следует добавить, что при выбытии основных средств переоценка обязательна для государственного имущества, для негосударственного - по усмотрению учредителей.

Указ Президента Республики Беларусь от 20 октября 2006 года. № 622 «О вопросах переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования» обязал все организации провести переоценку имущества на 1 января 2007 года и на дальнейшие годы.

Не производится переоценка:

1) потребительскими кооперативами по строительству жилья, гаражей и стоянок (для транспорта граждан), садово-дачными кооперативами;

2) земельных участков, объектов природопользования, жилищных и библиотечных фондов, объектов лизинга, незавершенного жилищного строительства;

3) имущества, расположенного на территории, подвергшегося радиоактивному загрязнению в результате катастрофы на ЧАЭС.

содержание   ..  417  418  419   ..